Rücklagenbildung im Regiebetrieb einer Verbandskörperschaft

Die Bil­dung ein­er Rück­lage i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG ist bei Regiebe­trieben ein­er Ver­band­skör­per­schaft unter den gle­ichen Voraus­set­zun­gen wie bei Regiebe­trieben ein­er kom­mu­nalen Gebi­et­skör­per­schaft zuläs­sig. Man­gels geset­zlich­er Beschränkun­gen reicht für deren steuer­liche Anerken­nung jedes “Ste­hen­lassen” der han­del­srechtlichen Gewinne als Eigenkap­i­tal aus, sofern anhand objek­tiv­er Umstände nachvol­l­zo­gen und über­prüft wer­den kann, dass dem Regiebe­trieb die entsprechen­den Mit­tel weit­er­hin als Eigenkap­i­tal zur Ver­fü­gung ste­hen sollen.

Rücklagenbildung im Regiebetrieb einer Verbandskörperschaft

Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG gehört zu den Einkün­ften aus Kap­i­talver­mö­gen u.a. der nicht den Rück­la­gen zuge­führte Gewinn eines Betriebs gewerblich­er Art i.S. des § 4 KStG ohne eigene Rechtsper­sön­lichkeit. Weit­ere Voraus­set­zun­gen sind, dass der Betrieb gewerblich­er Art nicht von der Kör­per­schaft­s­teuer befre­it ist und seinen Gewinn durch Betrieb­sver­mö­gensver­gle­ich ermit­telt oder mehr als 350.000 EUR Umsatz im Kalen­der­jahr oder mehr als 30.000 EUR Gewinn im Wirtschaft­s­jahr hat. Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 2 EStG führt die spätere Auflö­sung der Rück­la­gen zu Zweck­en außer­halb des Betriebs gewerblich­er Art eben­falls zu einem Gewinn i.S. des Satzes 1.

Die Regelun­gen enthal­ten eine Auss­chüt­tungs­fik­tion, da wegen der fehlen­den rechtlichen Selb­ständigkeit des Betriebs gewerblich­er Art keine tat­säch­lichen Auss­chüt­tun­gen möglich sind [1]. Soweit für diese fik­tiv­en Auss­chüt­tun­gen gemäß § 27 Abs. 1 bis 6 KStG, die gemäß § 27 Abs. 7 KStG sin­ngemäß anwend­bar sind, Beträge aus dem steuer­lichen Ein­lagekon­to als ver­wen­det gel­ten, liegen keine steuerpflichti­gen Einkün­fte vor (§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 5 i.V.m. Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Im Ergeb­nis soll für juris­tis­che Per­so­n­en des öffentlichen Rechts und deren wirtschaftliche Betä­ti­gung in der Form eines rechtlich unselb­ständi­gen Betriebs gewerblich­er Art eine zweite Besteuerungsebene geschaf­fen wer­den, die aus Grün­den der Wet­tbe­werb­s­gle­ich­heit zu ein­er ähn­lichen Gesamt­s­teuer­be­las­tung wie bei Kap­i­talge­sellschaften und ihren Gesellschaftern führt [2].

Für die Einkün­fte i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG fällt gemäß § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7c EStG Kap­i­taler­trag­s­teuer an, die gemäß §§ 2 Nr. 2, 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG abgel­tende Wirkung hat und in den Stre­it­jahren gemäß § 43a Abs. 1 Nr. 6 EStG 10 % beträgt. Auch wenn der Betrieb gewerblich­er Art man­gels eigen­er Rechtsper­sön­lichkeit mit sein­er Trägerkör­per­schaft zivil­rechtlich iden­tisch ist, gel­ten dabei gemäß § 44 Abs. 6 Satz 1 EStG die juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts als Gläu­bigerin der Kap­i­talerträge (und damit gemäß § 44 Abs. 6 Satz 4 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 EStG als Schuld­ner­in der Kap­i­taler­trag­s­teuer) und der Betrieb gewerblich­er Art als Schuld­ner der Kap­i­talerträge, der gemäß § 44 Abs. 6 Satz 4 i.V.m. Abs. 1 Sätze 3 bis 5 EStG grund­sät­zlich der Entrich­tungss­chuld­ner der Kap­i­taler­trag­s­teuer ist.

Alleiniges Steuer­sub­jekt bleibt aber auch für die Entrich­tungss­chuld der Kap­i­taler­trag­s­teuer des Betriebs gewerblich­er Art auss­chließlich die Trägerkör­per­schaft, da dem Betrieb gewerblich­er Art eine rechtliche Organ­i­sa­tions­form fehlt, die nach den Regelun­gen der Abgabenord­nung hand­lungs­fähig ist [3].

Die Kap­i­taler­trag­s­teuer für Gewinne des Betriebs gewerblich­er Art entste­ht gemäß § 44 Abs. 6 Satz 2 EStG zum Zeit­punkt der Bilanz­er­stel­lung, spätestens aber acht Monate nach Ablauf des Wirtschaft­s­jahrs. Davon zu tren­nen ist der Zufluss der Einkün­fte aus Kap­i­talver­mö­gen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG bei der Trägerkör­per­schaft. Im Fall eines Regiebe­triebs fließen diese Einkün­fte zeit­gle­ich (phasenkon­gru­ent) mit der Entste­hung der Gewinne zum Abschluss des jew­eili­gen Wirtschaft­s­jahrs zu, im Fall eines Eigen­be­triebs dage­gen grund­sät­zlich erst im Fol­ge­jahr [4]. Dies fol­gt aus den unter­schiedlichen haushal­ter­ischen Grund­la­gen. Während Eigen­be­triebe finanzwirtschaftlich Son­derver­mö­gen der Trägerkör­per­schaft sind, deren Gewinn erst dann in den all­ge­meinen Haushalt der Trägerkör­per­schaft über­führt wird, wenn dies das hier­für zuständi­ge Gremi­um beschließt, fließen Ein­nah­men der Regiebe­triebe unmit­tel­bar in den Haushalt der Trägerkör­per­schaft und Aus­gaben wer­den unmit­tel­bar aus dem Haushalt der Trägerkör­per­schaft bestrit­ten [5].

§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG ist nicht auf die Betriebe gewerblich­er Art kom­mu­naler Gebi­et­skör­per­schaften beschränkt, son­dern gilt wegen des all­ge­meinen Ver­weis­es auf § 4 KStG auch für Betriebe gewerblich­er Art ander­er Kör­per­schaften. Entsprechen­des gilt für die Unter­schei­dung zwis­chen Eigen- und Regiebe­trieben, da hier­bei nicht auf das Haushalt­srecht abgestellt wird, son­dern auf die Frage, ob ein finanzwirtschaftlich­es Son­derver­mö­gen ohne eigene Rechtsper­sön­lichkeit gebildet wor­den ist [6].

Im Stre­it­fall kom­men nach der Satzung der Ver­band­skör­per­schaft zwar sämtliche über­schüs­si­gen Beiträge, die nicht für die satzungsmäßige Rück­lage erforder­lich sind, über die Rück­gaben auss­chließlich den … — X … zugute. Dies reicht aber nicht für eine Ver­mö­gens­ab­gren­zung i.S. eines finanzwirtschaftlichen Son­derver­mö­gens aus, zumal es nichts an der unmit­tel­baren Ver­fü­gungs­befug­nis der Ver­band­skör­per­schaft als Trägerkör­per­schaft ändert. Im Ergeb­nis liegt ein Betrieb gewerblich­er Art ohne eigene Rechtsper­sön­lichkeit in der Form eines Regiebe­triebs vor.

Die Bil­dung ein­er Rück­lage i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG ist auch bei einem als Regiebe­trieb geführten Betrieb gewerblich­er Art möglich [7].

Im Gesetz wer­den wed­er der Begriff der “Rück­la­gen” noch die Voraus­set­zun­gen ein­er Zuführung zu den Rück­la­gen definiert. Allerd­ings ist zu berück­sichti­gen, dass der Geset­zge­ber mit den Regelun­gen zu den Betrieben gewerblich­er Art grund­sät­zlich das Ziel ver­fol­gt, die Gle­ich­be­hand­lung dieser Betriebe mit Kap­i­talge­sellschaften zu erre­ichen [8]. Die Auss­chüt­tungs­fik­tion des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG und die Fik­tion des § 44 Abs. 6 Satz 1 EStG, die Trägerkör­per­schaft als Gläu­bigerin der Kap­i­talerträge und den Betrieb gewerblich­er Art als Schuld­ner der Kap­i­talerträge anzuse­hen, beruhen auf dem Gedanken, den Betrieb gewerblich­er Art zur Schaf­fung zweier Besteuerungsebe­nen wie eine “virtuelle Kap­i­talge­sellschaft” [9] zu behan­deln. Dieser Gedanke ein­er virtuellen Kap­i­talge­sellschaft gilt sowohl für Eigen- als auch für Regiebe­triebe und umfasst grund­sät­zlich auch die Möglichkeit, Gewinne des Betriebs gewerblich­er Art nicht sofort im Wege der Auss­chüt­tung der zweit­en Besteuerungsebene zuführen zu müssen, son­dern spe­ich­ern zu dür­fen. Dem entspricht die geset­zlich eingeräumte Möglichkeit, Rück­la­gen bilden zu dür­fen, die erst zum Zeit­punkt der späteren Auflö­sung die zweite Besteuerungsebene aus­lösen.

Die Unter­schiede zwis­chen Eigen- und Regiebe­trieben führen zu keinem anderen Ergeb­nis. Zwar kann die Trägerkör­per­schaft bei Regiebe­trieben im Gegen­satz zu Eigen­be­trieben unmit­tel­bar über den Gewinn ver­fü­gen. Dem Gesetz ist aber hin­sichtlich der Zuläs­sigkeit der Rück­la­gen­bil­dung keine Dif­feren­zierung zwis­chen Eigen- und Regiebe­trieben zu ent­nehmen. Vielmehr spricht das Ziel ein­er Gle­ich­be­hand­lung sämtlich­er Betriebe gewerblich­er Art ohne eigene Rechtsper­sön­lichkeit mit Kap­i­talge­sellschaften für ein steuer­rechtlich­es Ver­ständ­nis der Rück­la­gen, das grund­sät­zlich sowohl für Eigen- als auch für Regiebe­triebe gilt. Außer­dem ist zu berück­sichti­gen, dass die Annahme der kap­i­taler­trag­s­teuerpflichti­gen Auss­chüt­tung bei einem Betrieb gewerblich­er Art ohne eigene Rechtsper­sön­lichkeit lediglich auf ein­er Fik­tion beruht. Damit ist auch die Aus­nahme der Zuführung zu den Rück­la­gen nur eine Fik­tion, die nicht allein unter Hin­weis auf die tat­säch­liche unmit­tel­bare Ver­fü­gungs­befug­nis der Trägerkör­per­schaft verneint wer­den kann.

Der Bun­des­fi­nanzhof fol­gt nicht der Ausle­gung der Finanzver­wal­tung, wonach die Rück­la­gen­bil­dung bei Regiebe­trieben nur unter bes­timmten zusät­zlichen Voraus­set­zun­gen zuzu­lassen ist [10].

Für diese zusät­zlichen Voraus­set­zun­gen fehlt eine geset­zliche Grund­lage [11]. Sie wur­den auch nicht durch das Urteil des Bun­des­fi­nanzhofs in BFHE 236, 48, BSt­Bl II 2013, 328 bestätigt [12]. Bei diesen Aus­führun­gen han­delte es sich lediglich um ein obiter dic­tum. Entschei­dend war in jen­er Entschei­dung allein, aus den unter­schiedlichen haushal­ter­ischen Vor­gaben für Regie- und Eigen­be­triebe abzuleit­en, dass die zu diesem Zeit­punkt nach Auf­fas­sung der Finanzver­wal­tung für sämtliche Betriebe gewerblich­er Art ohne eigene Rechtsper­sön­lichkeit gel­tenden Ein­schränkun­gen für die Bil­dung von Rück­la­gen [13] jeden­falls nicht auf Eigen­be­triebe anwend­bar seien.

Die Zuführung zu den Rück­la­gen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG set­zt darüber hin­aus wed­er den ‑im Stre­it­fall gegebe­nen- for­malen Ausweis als han­dels­bi­lanzielle Rück­lage i.S. des § 272 HGB noch eine ‑bei der Ver­band­skör­per­schaft als Ver­band­skör­per­schaft nicht in Betra­cht kom­mende- haushalt­srechtlich bindende Mit­tel­re­servierung auf Ebene der Trägerkör­per­schaft voraus [14]. Für eine entsprechende Ein­schränkung der vom Geset­zge­ber aus­drück­lich eingeräumten Dis­po­si­tions­befug­nis ist in § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG eben­falls keine aus­re­ichende geset­zliche Grund­lage erkennbar.

Die Ausle­gung des Rück­la­gen­be­griffs muss sich vielmehr an dem steuer­lichen Zweck ori­en­tieren, auch Betrieben gewerblich­er Art die Möglichkeit zu eröff­nen, ihre han­del­srechtlichen Gewinne erst dann der Kap­i­taler­trag­s­teuer zu unter­w­er­fen, wenn sie nicht mehr für Zwecke des Betriebs genutzt, son­dern auf die Ebene der Trägerkör­per­schaft über­führt wer­den. Außer­dem ist der fik­tive Charak­ter der Rück­la­gen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 1 EStG zu berück­sichti­gen. Dem wür­den sowohl das Erforder­nis eines for­malen Ausweis­es als Rück­lage als auch die Anknüp­fung an eine haushalt­srechtlich bindende Mit­tel­re­servierung auf Ebene der Trägerkör­per­schaft wider­sprechen.

Dementsprechend hat der BFH für den Fall eines Eigen­be­triebs entsch­ieden, dass dessen Gewinne schon dann als den Rück­la­gen zuge­führt gel­ten, wenn sie nicht durch einen Auss­chüt­tungs­beschluss oder durch eine verdeck­te Gewin­nauss­chüt­tung (vGA) an die Trägerkör­per­schaft für Zwecke außer­halb des Betriebs gewerblich­er Art über­führt wor­den sind [15]. Damit hat der BFH für Eigen­be­triebe bestätigt, dass grund­sät­zlich jedes “Ste­hen­lassen” der han­del­srechtlichen Gewinne als Eigenkap­i­tal für Zwecke des Betriebs gewerblich­er Art aus­re­icht, unab­hängig davon, ob dies in der Form der Zuführung zu den Gewin­nrück­la­gen, als Gewin­nvor­trag oder unter ein­er anderen Posi­tion des Eigenkap­i­tals geschieht [16].

Von dieser Recht­sprechung ist grund­sät­zlich auch im Fall eines Regiebe­triebs auszuge­hen, da Eigen- und Regiebe­triebe man­gels ein­er entsprechen­den Dif­feren­zierung in § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG so weit wie möglich gle­ich zu behan­deln sind. Dies gilt nicht nur im Bere­ich kom­mu­naler Gebi­et­skör­per­schaften, son­dern auch für Regiebe­triebe ander­er Kör­per­schaften. Allerd­ings ist zu berück­sichti­gen, dass bei einem Regiebe­trieb ‑im Gegen­satz zu einem Eigen­be­trieb- kein Auss­chüt­tungs­beschluss erforder­lich ist, um der Trägerkör­per­schaft die Ver­fü­gung über die Gewinne des Betriebs gewerblich­er Art zu ermöglichen. Deshalb muss anhand objek­tiv­er Umstände nachvol­l­zo­gen und über­prüft wer­den kön­nen, dass dem Regiebe­trieb die entsprechen­den Mit­tel weit­er­hin als Eigenkap­i­tal zur Ver­fü­gung ste­hen. Angesichts der auf Fik­tio­nen basieren­den Besteuerungsmerk­male sind hier­an aber keine stren­gen Anforderun­gen zu stellen.

Auch für Liq­uid­itätsabflüsse an die Trägerkör­per­schaft, beispiel­sweise durch Gewährung eines Dar­lehens des Betriebs gewerblich­er Art an die Trägerkör­per­schaft, gel­ten grund­sät­zlich keine weit­eren Ein­schränkun­gen. Dies fol­gt zum einen aus der Anknüp­fung der Auss­chüt­tungs­fik­tion des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG an die bilanzielle Größe des han­del­srechtlichen Jahresüber­schuss­es, für den Liq­uid­ität­süber­legun­gen grund­sät­zlich keine Rolle spie­len [17], und zum anderen aus der grund­sät­zlichen Anerken­nung von Rechts­beziehun­gen zwis­chen dem Betrieb gewerblich­er Art und sein­er Trägerkör­per­schaft [18]. Allerd­ings sind im Ver­hält­nis zwis­chen Trägerkör­per­schaft und Betrieb gewerblich­er Art die für Kap­i­talge­sellschaften und deren Alleinge­sellschafter entwick­el­ten Grund­sätze über vGA entsprechend anwend­bar [19], wobei wegen der rechtlichen Iden­tität zwis­chen Trägerkör­per­schaft und Betrieb gewerblich­er Art die zivil­rechtliche Wirk­samkeit des Rechts­geschäfts keine Rolle spie­len kann [20].

Im Stre­it­fall sind die ermit­tel­ten Jahresüber­schüsse in der Bilanz aus­drück­lich in eine satzungsmäßige (Gewinn-)Rücklage eingestellt wor­den. Das Zusam­men­spiel zwis­chen der in § 3 Abs. 1 der Satzung vorge­se­henen Gewin­nrück­lage und dem tat­säch­lichen Ausweis ein­er solchen Rück­lage in der Bilanz reicht aus, um nachvol­lziehen zu kön­nen, dass die erziel­ten Gewinne weit­er­hin für Zwecke des BgA — X als Eigenkap­i­tal zur Ver­fü­gung ste­hen.

Darüber hin­aus führt der Liq­uid­itätsabfluss durch die Vor­fi­nanzierung der Aus­gaben des BgA Pro­jek­te nicht zu ein­er vGA des BgA X. Zwar hat der BgA — X dem BgA Pro­jek­te Finanzmit­tel zur Ver­fü­gung gestellt, die in der Bilanz nicht als (Darlehens-)Forderung gegenüber dem BgA Pro­jek­te, son­dern lediglich als Vor­räte aus­gewiesen wer­den. Nach den binden­den Fest­stel­lun­gen des Finanzgericht (§ 118 Abs. 2 FGO) hat der BgA — X dem BgA Pro­jek­te die Finanzmit­tel aber trotz­dem “wie Dar­lehen” und nicht “wie Gewinne” zur Ver­fü­gung gestellt, da sie mit Zin­sen zurück­gezahlt wor­den seien. Dies wider­spricht wed­er Denkge­set­zen noch all­ge­meinen Erfahrungssätzen, da sich im Rah­men der kon­so­li­dierten Gesamt­bi­lanz die vom Finanzgericht angenommene Dar­lehens­forderung und die entsprechende Verbindlichkeit des BgA Pro­jek­te aufheben. Auch dass das Finanzgericht als Beleg für die Annahme eines Dar­lehens auf den Ver­trag mit der … vom …12 2004 Bezug nimmt, der auss­chließlich dem BgA Pro­jek­te zuzuord­nen ist, führt zu keinem anderen Ergeb­nis. Denn im Zusam­men­hang mit den Satzungsregelun­gen in § 3 Abs. 1 und § 5 Abs. 4 wird aus diesem Ver­trag trotz­dem deut­lich, dass die aus diesen Verträ­gen zufließen­den Ein­nah­men let­ztlich beim BgA — X zu ein­er verzin­sten Rück­führung der dem BgA Pro­jek­te vor­fi­nanzierten Aus­gaben führen.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 30. Jan­u­ar 2018 — VIII R 15/16

  1. BFH, Urteile vom 11.07.2007 — I R 105/05, BFHE 218, 327, BSt­Bl II 2007, 841, unter II. 1.; in BFHE 236, 48, BSt­Bl II 2013, 328, Rz 12[]
  2. vgl. BFH, Urteile in BFHE 218, 327, BSt­Bl II 2007, 841, unter II. 1.; vom 23.01.2008 — I R 18/07, BFHE 220, 357, BSt­Bl II 2008, 573, unter II. 2.b aa; vom 25.03.2015 — I R 52/13, BFHE 250, 46, BSt­Bl II 2016, 172[]
  3. zur Kör­per­schaft­s­teuer des Betriebs gewerblich­er Art grundle­gend BFH, Urteil vom 13.03.1974 — I R 7/71, BFHE 112, 61, BSt­Bl II 1974, 391; zum Stre­it­stand Bott in Ernst & Young, KStG, § 4 Rz 19 ff., und Meier/Semelka in Herrmann/Heuer/Raupach ‑HHR‑, § 4 KStG Rz 6, jew­eils m.w.N.[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 11.09.2013 — I R 77/11, BFHE 242, 481, BSt­Bl II 2015, 161, Rz 20, m.w.N.[]
  5. BFH, Urteile in BFHE 220, 357, BSt­Bl II 2008, 573, unter II. 2.b cc; in BFHE 236, 48, BSt­Bl II 2013, 328, Rz 14[]
  6. gl.A. Krämer in Dötsch/Pung/Möhlenbrock ‑D/P/M‑, Kom­men­tar zum KStG und EStG, § 4 KStG Rz 302[]
  7. a.A. Bott, DStZ 2009, 710, 724; kri­tisch auch HHR/Meier/Semelka, § 4 KStG Rz 127; Bott, DStZ 2015, 112, 122[]
  8. BT-Drs. 14/2683, S. 114 f.[]
  9. Märtens in Gosch, KStG, 3. Aufl., § 4 Rz 22[]
  10. BMF, Schreiben in BSt­Bl I 2015, 111, Rz 35; zus­tim­mend Blümich/Ratschow, § 20 EStG Rz 344[]
  11. gl.A. Bott, DStZ 2015, 112, 122; Bott/Schiffers, DStZ 2013, 886, 900[]
  12. a.A. wohl Bürst­ing­haus in Hidien/Jürgens, Die Besteuerung der öffentlichen Hand, § 5 Rz 884 f.[]
  13. BMF, Schreiben in BSt­Bl I 2005, 831, Rz 23[]
  14. vgl. auch Krämer in D/P/M, a.a.O., § 4 KStG Rz 305a und 309[]
  15. BFH, Urteil in BFHE 236, 48, BSt­Bl II 2013, 328, Rz 15 und 22[]
  16. vgl. auch BMF, Schreiben in BSt­Bl I 2015, 111, Rz 34; Ver­fü­gung der Ober­fi­nanzdi­rek­tion Karl­sruhe vom 07.10.2015 S 270.6/43-St 212, unter V.02.01.1; Bott in Ernst & Young, a.a.O., § 4 Rz 452.5; Gastl in Hidien/Jürgens, a.a.O., § 6 Rz 101[]
  17. vgl. BFH, Urteil in BFHE 242, 481, BSt­Bl II 2015, 161, Rz 22 und 25; von Beck­erath in Kirch­hof, EStG, 17. Aufl., § 20 Rz 64; HHR/Intemann, § 20 EStG Rz 360; kri­tisch zur Berück­sich­ti­gung von Liq­uid­ität­süber­legun­gen auch Krämer in D/P/M, a.a.O., § 4 KStG Rz 313 und Bott/Schiffers, DStZ 2013, 886, 892 und 899[]
  18. BFH, Urteil vom 09.07.2003 — I R 48/02, BFHE 203, 71, BSt­Bl II 2004, 425[]
  19. vgl. auch BFH, Urteile vom 10.07.1996 — I R 108–109/95, BFHE 181, 277, BSt­Bl II 1997, 230; vom 17.05.2000 — I R 50/98, BFHE 192, 92, BSt­Bl II 2001, 558; BFH, Beschluss vom 06.11.2007 — I R 72/06, BFHE 219, 545, BSt­Bl II 2009, 246[]
  20. vgl. auch Jür­gens in Hidien/Jürgens, a.a.O., § 5 Rz 421[]