Der Antrag auf getrennte Veranlagung kann auch zusammen mit einem gegen den nicht bestandskräftigen Zusammenveranlagungsbescheid eingelegten Einspruch gestellt werden.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kann das Veranlagungswahlrecht bis zur Unanfechtbarkeit eines Einkommensteuerbescheides ausgeübt und eine einmal getroffene Wahl der Veranlagungsart -vorbehaltlich rechtsmissbräuchlicher oder willkürlicher Antragstellung- widerrufen werden[1].
Zwar hat der Bundesfinanzhof in dem Urteil in BFHE 209, 308, BStBl II 2005, 564, Rz 15 ausgeführt, dass der Antrag auf Änderung der Veranlagungsart weder einen Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid noch einen Änderungsantrag, sondern einen -erstmaligen- Antrag auf Durchführung der nun gewählten Veranlagungsart beinhaltet. Daraus ergibt sich jedoch nicht, dass ein Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid unzulässig ist.
Ein Ehegatte kann daher nicht nur innerhalb der Einspruchsfrist sein Veranlagungswahlrecht abweichend ausüben, sondern zugleich auch Einspruch gegen den bisherigen Bescheid einlegen.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kann das in § 26 Abs. 1 Satz 1 EStG normierte Wahlrecht zwischen getrennter Veranlagung (§ 26a EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung -a.F.-) und Zusammenveranlagung (§ 26b EStG) nur bis zum Eintritt der Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt werden[2]. Wird der Einkommensteuerbescheid für beide Ehegatten bestandskräftig, kann eine abweichende Wahlrechtsausübung weder über § 173 Abs. 1 AO noch über § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu einer Änderung des bestandskräftigen Bescheides führen[3]. Der Ehegatte ist daher auch befugt, den Eintritt der Bestandskraft des Zusammenveranlagungsbescheides zu verhindern, um sein Veranlagungswahlrecht wirksam ausüben zu können.
Der Ehegatte kann nicht darauf verwiesen werden, das Veranlagungswahlrecht außerhalb eines Einspruchsverfahrens gegen den Zusammenveranlagungsbescheid auszuüben. Zwar steht ihm hinsichtlich des Zusammenveranlagungsbescheides innerhalb der Einspruchsfrist auch die Möglichkeit offen, einen Antrag auf schlichte Änderung nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO zu stellen. Weder verhindert ein solcher Antrag aber den Eintritt der Bestandskraft[4] noch schließt die Möglichkeit eines solchen Antrags die Befugnis aus, einen in seinen Wirkungen und Rechtsschutzmöglichkeiten weiterreichenden Einspruch einzulegen[5].
Die Ehefrau ist auch einspruchsbefugt, denn sie ist materiell beschwert.
Nach § 350 AO ist nur einspruchsbefugt, wer geltend macht, durch einen Verwaltungsakt oder dessen Unterlassung beschwert zu sein. Gegenstand der Beschwer kann danach sowohl ein ergangener als auch ein unterlassener Verwaltungsakt sein[6]. Für die Beschwer ist die Schlüssigkeit des Vortrags des Einspruchsführers oder -bei fehlender Begründung- die verständige Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts (Steuerbescheides) bestimmend. Erscheint danach eine Beschwer als möglich, ist die Rechtsbehelfsbefugnis zu bejahen[7]. Dabei ist grundsätzlich auf den Tenor des Bescheides, d.h. bei einem Steuerbescheid auf die Höhe der festgesetzten Steuer abzustellen[8].
Im Streitfall kann dahinstehen, ob die Änderung des Veranlagungswahlrechts bereits wegen der Wesensverschiedenheit der Veranlagungsverfahren[9] eine Beschwer hinsichtlich des aufgrund der früheren Wahlrechtsausübung ergangenen Steuerbescheides bewirkt. Denn jedenfalls ergab sich eine Beschwer daraus, dass die Ehefrau deutlich niedrigere Einkünfte als der Ehemann erklärt hatte und sie deshalb bei einer getrennten Veranlagung (§ 26a EStG a.F.) mit einer niedrigeren festgesetzten Steuer rechnen konnte.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 15. März 2017 – III R 12/16
- BFH, Urteil vom 03.03.2005 – III R 60/03, BFHE 209, 308, BStBl II 2005, 564, Rz 13[↩]
- BFH, Urteil vom 25.09.2014 – III R 5/13, BFH/NV 2015, 811, Rz 15, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil in BFH/NV 2015, 811, Rz 20 ff., m.w.N.[↩]
- v. Groll in Hübschmann/Hepp/Spitaler -HHSp-, § 172 AO Rz 104[↩]
- s. dazu v. Groll in HHSp, § 172 AO Rz 101 ff.[↩]
- Siegers in HHSp, § 350 AO Rz 71, 75[↩]
- BFH, Urteil vom 09.08.2007 – VI R 7/04, BFH/NV 2008, 9[↩]
- Siegers in HHSp, § 350 AO Rz 85[↩]
- s. dazu BFH, Urteil in BFHE 209, 308, BStBl II 2005, 564, unter II. 2.a[↩]
