Nach § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO muss die Klage u.a. den Gegenstand des Klagebegehrens bezeichnen.
Eine ausreichende Bezeichnung erfordert zumindest die substantiierte und schlüssige Darlegung, was der Kläger begehrt und worin er eine Rechtsverletzung sieht; dadurch soll das Gericht in die Lage versetzt werden, die Grenzen seiner Entscheidungsbefugnis zu bestimmen (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO). Entspricht die Klage diesen Anforderungen nicht, hat der Vorsitzende oder ein von ihm bestimmter Richter (Berichterstatter) den Kläger zu der erforderlichen Ergänzung innerhalb einer bestimmten Frist aufzufordern (§ 65 Abs. 2 Satz 1 FGO).
Dem Kläger kann für die Ergänzung eine Frist mit ausschließender Wirkung gesetzt werden, wenn es an einem der in § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO genannten „Muss-Erfordernisse“ fehlt (§ 65 Abs. 2 Satz 2 FGO).
Wie weit das Klagebegehren zu substantiieren ist, hängt von den Umständen des Einzelfalls, insbesondere dem Inhalt des angefochtenen Verwaltungsakts, der Steuerart und der Klageart, ab und kann nicht in abstrakt-genereller Form vorab bestimmt werden. Vielmehr kommt es entscheidend darauf an, ob das Gericht durch die Angaben des Klägers im konkreten Fall in die Lage versetzt worden ist zu erkennen, worin die den Kläger betreffende Rechtsverletzung nach dessen Ansicht jeweils liegt[1].
Zur Konkretisierung des Klagebegehrens kann ein bestimmter Klageantrag ausreichen, denn der Gegenstand des Klagebegehrens kann auch im Wege der Auslegung und unter Rückgriff auf die Steuerakten festgestellt werden. Bei der Auslegung einer Klage sind sämtliche dem Finanzgericht erkennbaren Umstände tatsächlicher und rechtlicher Art zu berücksichtigen. Nur diese Auslegung des § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO trägt dem Grundsatz der Rechtsschutz gewährenden Auslegung von Verfahrensvorschriften (Art.19 Abs. 4 des Grundgesetzes -GG-) Rechnung[2].
Handelt es sich, wie vorliegend, um eine Klage gegen Steuerbescheide (d.h. eine Anfechtungsklage), ist der Gegenstand des Klagebegehrens nicht gleichzusetzen mit der bloßen Benennung der angegriffenen Verwaltungsentscheidungen. Nach dem Ziel der Regelung, nämlich das Verfahren durch eine wirksame Durchsetzung der Verpflichtung zur Vervollständigung des Klageinhalts zu beschleunigen[3], sind Angaben erforderlich, die es dem Gericht ermöglichen, die Grenzen seiner Entscheidungsbefugnis zu bestimmen und eine effektive und auf das erforderliche Maß reduzierte Sachaufklärung zu betreiben. Zu Ermittlungen ins Blaue hinein, die es anstellen würde, wenn es einem nicht beanstandeten Teilaspekt der Streitsache nachginge, ist es nicht verpflichtet[4].
Dies zugrunde gelegt, haben die Kläger in dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall den Gegenstand ihres Klagebegehrens in ihrer Klageschrift nicht hinreichend bezeichnet, sodass das Finanzgericht ihnen zulässigerweise eine Ausschlussfrist i.S. des § 65 Abs. 2 Satz 2 FGO gesetzt hat.
In der genannten Klageschrift wurden lediglich die Einkommensteuerbescheide der Jahre 2010 und 2011 (Streitjahre) angeführt, gegen die sich die Klage richtete; zudem waren in einer Anlage „K 1“ Kopien der zugehörigen Einspruchsentscheidungen vom 14. bzw. 11.07.2014 beigefügt. Die Anträge und die Begründung der Klage sollten einem gesonderten Schriftsatz vorbehalten bleiben.
Für die Streitjahre hatten die Kläger jeweils erst nach Schätzung der Besteuerungsgrundlagen durch das Finanzamt Steuererklärungen abgegeben. Gegenstand der anschließenden Einspruchsverfahren waren zahlreiche Einzelstreitpunkte. Insoweit traf das Finanzamt zum Teil bereits im Verwaltungsverfahren Abhilfeentscheidungen (z.B. hinsichtlich der Höhe des Auflösungsverlusts der Klägerin gemäß § 17 EStG in 2010); zum Teil waren die umstrittenen Fragen auch schon durch das Finanzgericht für andere Streitjahre rechtlich beurteilt worden[5].
Gegenstand der Einspruchsentscheidungen waren danach folgende Sachverhalte: Für 2010 (1) Ankauf und teilweiser Einzug einer entgeltlich erworbenen Forderung gegen die F-GmbH; (2-4) Qualifizierung von Einkünften des Klägers aus Beteiligungen an „X Center“-Grundstücksgesellschaften an drei Standorten (…) samt Gebäude-AfA. Für das Jahr 2011 identifizierte das Finanzgericht folgende potentielle Streitkomplexe: (1, 2) steuerliche Behandlung der Aufgabe der Unternehmensberatung gegenüber der F-GmbH und der S-GmbH, (3) weiterer Einzug der Forderung gegen die F-GmbH, (4, 5) weitere Einkünfte aus Beteiligungen an den „X Centern“ … und …, (6) Verkauf von Anteilen an der S-GmbH, (7, 8) Abzugsfähigkeit der Krankenversicherungsbeiträge für die Söhne der Kläger als Vorsorgeaufwendungen sowie der Kosten für frühere Finanzgerichtsprozesse als außergewöhnliche Belastung.
Darüber hinaus änderte das Finanzamt die angefochtenen, weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Einkommensteuerbescheide am 22.10.2014 ab und erfasste jeweils zusätzlich Zinseinkünfte der Klägerin aus einem dem Kläger gewährten Darlehen. In einer weiteren, während der bereits laufenden Ausschlussfrist am 1.02.2016 vorgenommenen Änderung erfasste das Finanzamt in beiden Streitjahren zusätzliche Einkünfte der Klägerin aus Kapitalvermögen als verdeckte Gewinnausschüttungen (Nutzung des Firmenfahrzeugs); außerdem berücksichtigte es die Aufhebung zweier Feststellungsbescheide zu Grundstücksgemeinschaften, an denen der Kläger ursprünglich beteiligt war.
Bei dieser tatsächlichen wie rechtlichen Gemengelage kann -anders als bei einem durchweg homogenen Streitgegenstand- der Gegenstand des Klagebegehrens (auch ein wie auch immer geartetes „Rumpfbegehren“) durch Auslegung nicht hinreichend sicher bestimmt werden.
Wie sich aus dem angefochtenen Urteil ergibt, hat das Finanzgericht zur Feststellung des -bis zur Setzung der Ausschlussfrist nicht ausdrücklich bezeichneten- Klagebegehrens sowohl den Inhalt der Einspruchsentscheidungen als auch alle weiteren bis dahin bekannt gewordenen Umstände herangezogen. Dabei hat es im Rahmen der gebotenen Auslegung mit Recht Zweifel daran gehegt, ob die Kläger abermals eine gleichgelagerte steuerrechtliche Beurteilung der Beteiligungen des Klägers an den „X Center“-Grundstücksgesellschaften anstrebten. Dies lag im Streitfall angesichts der dabei mit erhöhter Wahrscheinlichkeit zu gewärtigenden negativen Kostenfolgen (§ 135 Abs. 1 FGO) ebenso wenig auf der Hand wie die Antwort auf die sich wegen § 68 Abs. 1 Satz 1 FGO stellende Frage, ob die aufgrund der zwischenzeitlich vorgenommenen Bescheidsänderungen zusätzlich im Raum stehenden Streitpunkte (Komplex „Darlehenszinsen“) gleichfalls von dem Anfechtungsbegehren umfasst sein sollten. Auch dazu hatten sich die Kläger bis zur Setzung der Ausschlussfrist nicht geäußert. Das Fortbestehen des Vorbehalts der Nachprüfung hinsichtlich beider Einkommensteuerbescheide ließ -nicht zuletzt vor dem Hintergrund des langen Zeitablaufs seit Klageeinreichung- zudem eine zwischenzeitlich auf den Weg gebrachte außergerichtliche Klärung einzelner Streitpunkte nicht als unmöglich erscheinen.
Nach alledem war nicht hinreichend klar erkennbar, ob sich die Kläger im Klageverfahren nunmehr gegen sämtliche Punkte oder nur gegen einzelne (weitere) Abweichungen im Veranlagungs- bzw. Verwaltungsverfahren wenden wollten. Aus der Zusammenschau von Steuerbescheiden, Einspruchsentscheidungen und Änderungsbescheiden war das konkrete Klagebegehren im Streitfall gerade nicht durch Auslegung eindeutig zu bestimmen.
Dass die Kläger eine „erklärungsgemäße Veranlagung“ wünschten, sich mithin pauschal gegen sämtliche Abweichungen von ihren nachgereichten Steuererklärungen wenden wollten, haben sie in ihrer Klageschrift nicht zum Ausdruck gebracht. Das Finanzgericht durfte hiervon aufgrund der Eigenheiten des Streitfalls auch nicht unbesehen ausgehen. Dies belegt die am 26.02.2016 ohne erkennbaren Grund erst über eineinhalb Jahre nach Klageerhebung eingereichte Klagebegründung. Aus dieser geht hervor, dass das Klagebegehren der Kläger betreffend das Jahr 2011 die Streitpunkte Verkauf von Anteilen an der S-GmbH sowie Abzugsfähigkeit der Krankenversicherungsbeiträge und der Kosten für frühere Finanzgerichtsprozesse nicht mehr umfasste.
Die dagegen von den Klägern vorgebrachten Argumente verfangen nicht.
Anders als die Kläger ausführen war in dem gerichtlichen Schreiben vom 07.01.2016 zugleich eine Fristsetzung gemäß § 79b Abs. 1 FGO enthalten. Auch diese Frist haben sie ungenutzt verstreichen lassen.
Diese Auslegung des Klagebegehrens wird nicht dadurch in Zweifel gezogen, dass die Kläger unter Hinweis auf sog. „Dauersachverhalte“ zu einem anderen, für sie günstigen Auslegungsergebnis gelangen. Insbesondere hat die Vorinstanz den „Dauersachverhalt“ Einkünftequalifizierung/Gebäude-AfA zutreffend einbezogen. Dabei ist sie zu dem zutreffenden Ergebnis gelangt, es sei gerade nicht hinreichend geklärt, ob hierüber -trotz der den Klägern bereits aus einem anderen Verfahren vor demselben Finanzgericht-Bundesfinanzhof bekannten Rechtsauffassung des Gerichts- erneut entschieden werden solle. Dass in den hier streitigen Veranlagungszeiträumen 2010 und 2011 Veränderungen tatsächlicher Art eingetreten sind, die die rechtliche Beurteilung des Finanzgericht in dem genannten Bezugsverfahren in Frage stellen, haben die Kläger nicht dargelegt. Ihr lediglich allgemein gehaltener Hinweis auf den Grundsatz der Abschnittsbesteuerung bzw. das Erfordernis fortlaufender Prüfung reicht insoweit nicht aus.
Zuletzt hilft auch der Verweis auf die in ähnlich- bzw. gleichgelagerten Parallelverfahren vor Setzung der Ausschlussfrist vorgenommene Bezeichnung des Klagebegehrens nicht weiter. Auch daraus ist kein Schluss in Bezug auf die „Dauersachverhalte“ Einkünftequalifizierung/Gebäude-AfA und Ehegattendarlehenszinsen zu ziehen, zumal letzterer Aspekt in der Einspruchsentscheidung nicht behandelt worden war und mit Blick auf die Dispositionsmaxime (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO) das Klagebegehren für jedes anhängige Verfahren gesondert zu bestimmen ist.
Im Streitfall besteht ferner kein Zweifel daran, dass die Kläger die am 21.02.2016 abgelaufene Ausschlussfrist tatsächlich nicht eingehalten haben. Der von ihrem Prozessbevollmächtigten als amtswegige Verlängerung der Ausschlussfrist aufgefassten weiteren Frist zur Stellungnahme (bis 21.03.2016) zu den Bescheidsänderungen des Finanzamt vom 01.02.2016 lag ersichtlich die Annahme zugrunde, die zuvor ablaufende Ausschlussfrist werde eingehalten. Für einen diesbezüglichen Irrtum des Klägervertreters hat das Finanzgericht keine erkennbare Ursache gesetzt; er wäre durch schlichte Rückfrage bei Gericht auszuräumen gewesen.
Auch kam eine Wiedereinsetzung in die Ausschlussfrist vorliegend nicht in Betracht. Nach dem Beschwerdevortrag der Kläger sei die Akte „aufgrund der zweiten Fristsetzung (21.03.2016) … vom Büropersonal aus der Fristenkontrolle genommen und dem Sachbearbeiter vorgelegt worden“. Bereits daraus ergibt sich, dass das geltend gemachte „Büroversehen“ nicht vorlag, sondern ein -den Klägern gemäß § 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 85 Abs. 2 ZPO zuzurechnendes- originäres Beraterverschulden anzunehmen ist (§ 65 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 56 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Eine Abweichung von dem BFH-Beschluss vom 12.03.2014[6] ist hierdurch nicht gegeben. Wie bereits ausgeführt, hat das Finanzgericht die Einspruchsentscheidungen zur Bestimmung des Klagebegehrens herangezogen, ist aber aufgrund der Eigenheiten des Streitfalls, die sich -wie vom Finanzgericht dargelegt- von dem Sachverhalt der Divergenzentscheidung unterschieden, gleichwohl nicht zu einem eindeutigen Auslegungsergebnis gelangt.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 29. Juni 2017 – X B 170/16
- BFH, Beschluss vom 13.03.2014 – X B 158/13, BFH/NV 2014, 892, unter 1.b, m.w.N.[↩]
- so BFH, Beschluss vom 16.04.2007 – VII B 98/04, BFH/NV 2007, 1345, unter II. 1.b, m.w.N.[↩]
- BT-Drs. 12/1061, S. 15[↩]
- vgl. BFH, Beschlüsse vom 18.11.2013 – X B 130/13, BFH/NV 2014, 371, unter 1.b; und in BFH/NV 2014, 892, unter 1.c[↩]
- Nds. FG, Urteil vom 14.11.2012 – 3 K 345/11, zur Umqualifizierung von Einkünften aus der Beteiligung an „X Centern“ von solchen aus Vermietung und Verpachtung in solche aus gewerblichem Grundstückshandel einschließlich der -die Geltendmachung von Absetzung für Abnutzung (AfA) ausschließenden- Zuordnung der veräußerten Grundstücke zum Umlaufvermögen des Klägers; die Nichtzulassungsbeschwerde war erfolglos geblieben, vgl. BFH, Beschluss vom 23.05.2013 – IX B 45/13, BFH/NV 2013, 1435[↩]
- BFH, Beschluss vom 12.03.2014 – III B 65/13, BFH/NV 2014, 1059[↩]
