Zuwendungen an eine in der EU belegene Kirche

Das Anse­hen Deutsch­lands kann gemäß § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG gefördert wer­den, wenn im Kern­bere­ich der religiösen Tätigkeit ein­er aus­ländis­chen Kirche ein gemein­nütziges Engage­ment erkennbar wird, das Deutsch­land mit­tel­bar zuzurech­nen ist.

Zuwendungen an eine in der <span class="caps">EU</span> belegene Kirche

Eine Spende, die ein inländis­ch­er Steuerpflichtiger unmit­tel­bar ein­er im EU-/EWR-Aus­land bele­ge­nen Ein­rich­tung zuwen­det, die die Voraus­set­zun­gen der §§ 51 ff. AO erfüllt oder bei der es sich um eine Kör­per­schaft des öffentlichen Rechts han­delt, darf nicht anders behan­delt wer­den als eine Spende an eine inländis­che gemein­nützige Kör­per­schaft, die ihre Mit­tel ein­er im Aus­land ansäs­si­gen Ein­rich­tung zur Erfül­lung eines bes­timmten gemein­nützi­gen Zwecks über­lässt.

Fest­stel­lun­gen zu Beste­hen und Inhalt des aus­ländis­chen Rechts sind für das Revi­sion­s­gericht grund­sät­zlich bindend. Allerd­ings ent­fällt die Bindungswirkung, soweit die erstin­stan­zlichen Fest­stel­lun­gen auf einem nur kur­sorischen Überblick über die zu behan­del­nde Materie beruhen. In diesem Fall liegt ein materieller Man­gel der Vorentschei­dung vor1.

Gemäß § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG kön­nen Spenden zur Förderung steuer­begün­stigter Zwecke i.S. der §§ 52 bis 54 AO als Son­der­aus­gaben abge­zo­gen wer­den. Weit­ere Voraus­set­zung für den Abzug gemäß § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG ist, dass diese Zuwen­dun­gen an eine juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dien­st­stelle geleis­tet wer­den, die in einem Mit­glied­staat der Europäis­chen Union (EU) oder in einem Staat bele­gen ist, auf dem das Abkom­men über den Europäis­chen Wirtschaft­sraum (EWR-Abkom­men) Anwen­dung find­et. Ein Son­der­aus­gaben­abzug ist eben­falls bei Spenden an eine in der EU/dem Gel­tungs­bere­ich des EWR-Abkom­mens bele­gene Kör­per­schaft, Per­so­n­en­vere­ini­gung oder Ver­mö­gens­masse möglich, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG i.V.m. § 5 Abs. 2 Nr. 2 zweit­er Halb­satz KStG steuer­be­fre­it wäre, wenn sie inländis­che Einkün­fte erzie­len würde (§ 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG).

Eine griechisch-katholis­che Pfar­rge­meinde in Rumänien erfüllt unter­schiedliche gemein­nützige Zwecke. So ließ sich hier der Satzung der Pfar­rge­meinde ent­nehmen, dass sie vor allem die Reli­gion gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 2 AO fördert. Als weit­ere satzungsmäßig genan­nte Zwecke kön­nten die Förderung der Jugend- und Altenhil­fe gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 4 AO sowie die Förderung der Kul­tur gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 5 AO ange­se­hen wer­den. Auch scheint sie der Satzung entsprechend mildtätige Zwecke gemäß § 53 AO zu erfüllen.

Im Gegen­satz zur Auf­fas­sung des Finanzgerichts Köln2 sind bei der rumänis­chen Pfar­rge­meinde jedoch nicht die Voraus­set­zun­gen des § 54 AO gegeben. Kirch­liche Zwecke i.S. des § 54 AO wer­den von ein­er Kör­per­schaft nur dann erfüllt, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, eine Reli­gion­s­ge­mein­schaft, die Kör­per­schaft des öffentlichen Rechts ist, selb­st­los zu fördern. § 54 AO erfasst daher lediglich (Förder-)Körperschaften, die kirch­liche Zwecke ver­fol­gen, indem sie (dritte) Kör­per­schaften, bei denen es sich um öffentlich-rechtlich organ­isierte Reli­gion­s­ge­mein­schaften han­deln muss, fördern3. Vor­liegend ist hinge­gen die Förderung der rumänis­chen Pfar­rge­meinde selb­st stre­it­ge­gen­ständlich.

Entschei­dende ist daher, ob die rumänis­che Pfar­rge­meinde eine juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts i.S. des § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG ist. Dies beurteilt sich nach dem rumänis­chen Recht, da für die Einord­nung eines aus­ländis­chen Rechts­ge­bildes das jew­eilige Staats- und Ver­wal­tungsrecht maßgebend ist4. Dies wird das Finanzgericht daher nun im zweit­en Rechts­gang noch festzustellen haben. Die Sache geht deshalb zur Nach­hol­ung der notwendi­gen Fest­stel­lun­gen an das Finanzgericht zurück. Sollte sich dabei her­ausstellen, dass die rumänis­che Pfar­rge­meinde keine juris­tis­che Per­son des öffentlichen, son­dern des Pri­va­trechts ist, hat das Finanzgericht unter Berück­sich­ti­gung der Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs weit­er zu prüfen, ob die Voraus­set­zun­gen des § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG erfüllt sind5.

Da die Pfar­rge­meinde in Rumänien ansäs­sig und auch nur dort tätig ist, ver­wirk­licht sie ihre vornehm­lich religiösen Zwecke nicht im Inland. Infolgedessen kann der Spenden­abzug gemäß § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG nur dann steuer­lich anerkan­nt wer­den, wenn entwed­er natür­liche inländis­che Per­so­n­en gefördert wer­den (erste Alter­na­tive) oder die Tätigkeit des Zuwen­dungsempfängers neben der Ver­wirk­lichung der steuer­begün­stigten Zwecke auch zum Anse­hen Deutsch­lands beitra­gen kann (zweite Alter­na­tive). Nach Ansicht des Bun­des­fi­nanzhofs wären die Voraus­set­zun­gen des § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG im Stre­it­fall erfüllt.

Der Wort­laut der im Stre­it­fall allein in Betra­cht kom­menden zweit­en Alter­na­tive fordert einen Inlands­bezug der gemein­nützi­gen Tätigkeit der aus­ländis­chen Spenden­empfän­gerin, also der griechisch-katholis­chen Pfar­rge­meinde in Rumänien. Die Entste­hungs­geschichte des § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG gibt erste Hin­weise, wie der Inlands­bezug in dieser Vorschrift zu ver­ste­hen ist.

Die grund­sät­zliche Ausweitung des Anwen­dungs­bere­ichs des § 10b Abs. 1 EStG auch auf nicht im Inland ansäs­sige Zuwen­dungsempfänger durch das Gesetz zur Umset­zung steuer­lich­er EU-Vor­gaben sowie zur Änderung steuer­lich­er Vorschriften (StEU­VUmsG) vom 08.04.20106 war die Reak­tion des deutschen Geset­zge­bers auf das Urteil des Gericht­shofs der Europäis­chen Union “Per­sche“7. In diesem hat­te der EuGH entsch­ieden, dass die Kap­i­talverkehrs­frei­heit ein­er Regelung ent­ge­gen­ste­ht, nach der nur Spenden an inländis­che als gemein­nützig anerkan­nte Ein­rich­tun­gen steuer­lich abziehbar sein kön­nen, ohne dass dem Spender die Möglichkeit eröffnet wird nachzuweisen, dass die Spende an eine EU-aus­ländis­che Ein­rich­tung die Voraus­set­zun­gen der inländis­chen Vergün­s­ti­gung erfüllt8.

Der nun­mehr normierte Inlands­bezug für Zuwen­dun­gen auch an juris­tis­che Per­so­n­en des öffentlichen Rechts, die im Aus­land ihre steuer­begün­stigten Zwecke erfüllen, ist entsprechend dem durch das Jahress­teuerge­setz 2009 ‑JStG 2009- vom 19.12 20089 geschaf­fe­nen § 51 Abs. 2 AO aus­gestal­tet wor­den10. Hier­durch werde ‑so die Geset­zes­be­grün­dung- der Son­der­aus­gaben­abzug von Spenden, die an Zahlungsempfänger in das EU-/EWR-Aus­land geleis­tet wür­den, ins­ge­samt von densel­ben Voraus­set­zun­gen abhängig gemacht, unab­hängig von der Rechts­form des jew­eili­gen Zahlungsempfängers.

Zusät­zliche Anhalt­spunk­te für das Ver­ständ­nis des Inlands­bezugs kön­nen der Begrün­dung der Beschlussempfehlung des Finan­zauss­chuss­es des Deutschen Bun­destages zum JStG 2009 ent­nom­men wer­den11. Danach sollte die Ein­führung des Inlands­bezugs in § 51 Abs. 2 AO als weit­ere Voraus­set­zung der Anerken­nung der Gemein­nützigkeit verdeut­lichen, dass die vom Deutschen Bun­destag erwün­schte Steuervergün­s­ti­gung für gemein­nütziges Han­deln und der damit ver­bun­dene Verzicht auf Steuere­in­nah­men nur insoweit zu recht­fer­ti­gen seien, als die geförderten gemein­nützi­gen, mildtäti­gen oder kirch­lichen Tätigkeit­en ‑auch wenn sie von aus­ländis­chen Organ­i­sa­tio­nen erbracht wür­den- einen Bezug zu Deutsch­land besäßen. Anders als noch im Geset­zen­twurf der Bun­desregierung12 vorge­se­hen, sollte durch die For­mulierung, die Tätigkeit der Kör­per­schaft müsse neben der Ver­wirk­lichung der steuer­begün­stigten Zwecke auch zum Anse­hen Deutsch­lands beitra­gen kön­nen, bess­er verdeut­licht wer­den, dass es kein­er spür­baren oder mess­baren Auswirkung auf das Anse­hen Deutsch­lands bedürfe. Sie müsse auch nicht ‑wie ursprünglich gefordert- “in nicht nur unbe­deu­ten­dem Umfang” der Anse­hens­förderung oder darüber hin­aus sog­ar ein­er Steigerung des Anse­hens dienen. Außer­dem sei der mögliche Anse­hens­beitrag nicht als eigen­ständi­ger Neben­zweck zu sehen. Bei in Deutsch­land ansäs­si­gen Organ­i­sa­tio­nen werde ein möglich­er Beitrag zum Anse­hen Deutsch­lands ‑ohne beson­deren Nach­weis- bere­its dadurch erfüllt, dass sie sich per­son­ell, finanziell, pla­nend, schöpferisch oder ander­weit­ig an der Förderung gemein­nütziger, mildtätiger oder kirch­lich­er Zwecke im Aus­land beteiligten (Indizwirkung). Der Fest­stel­lung der pos­i­tiv­en Ken­nt­nis aller im Aus­land Begün­stigten oder aller Mitwirk­enden von der Beteili­gung deutsch­er Organ­i­sa­tio­nen bedürfe es nicht.

Unter Berück­sich­ti­gung dieser Vor­gaben kön­nen nach Ansicht des Bun­des­fi­nanzhofs die hier vom Finanzgericht getrof­fe­nen binden­den Fest­stel­lun­gen (Gravur des Namens der Spenderin im Fuße des Altars, ihre Nen­nung in den Für­bit­ten, Ein­ladung zur Wei­he, namentliche Erwäh­nung in der Presse) im Stre­it­fall aus­re­ichen, um die Voraus­set­zung, dass die gemein­nützige Tätigkeit der rumänis­chen Kirchenge­meinde auch zum Anse­hen Deutsch­lands beitra­gen kann, als erfüllt anzuse­hen.

Die mögliche Anse­henssteigerung Deutsch­lands kann sich daraus ergeben, dass die Spenderin in den Gottes­di­en­sten der P regelmäßig in die Für­bit­ten ein­be­zo­gen wird und durch die Gravur ihres Namens in den Fuß des Altars ihre Zuwen­dun­gen doku­men­tiert wer­den. Hier­durch wird im Kern­bere­ich der religiösen Tätigkeit der aus­ländis­chen Kirche für die Gemein­demit­glieder und die Gottes­di­en­st­be­such­er ein gemein­nütziges Engage­ment erkennbar, das Deutsch­land mit­tel­bar zuzurech­nen ist und damit auch zum Anse­hen Deutsch­lands beitra­gen kann.

Dabei wäre es uner­he­blich, wenn die Spenderin lediglich namentlich ohne Hin­weis auf ihre Herkun­ft erwäh­nt würde, denn vie­len Gottes­di­en­st­be­such­ern dürfte auf­grund der Ereignisse in Zusam­men­hang mit der Wei­he der Kirche (Ein­ladung der Spenderin, Berichter­stat­tung in der Presse) bekan­nt sein, dass die Spenderin in Deutsch­land lebt und sie in den Gottes­di­en­sten wegen ihrer ‑die Fer­tig­stel­lung des Gotte­shaus­es ermöglichen­den- Zuwen­dun­gen genan­nt wird. Unschädlich wäre es zudem, wenn nicht alle Gemein­demit­glieder hier­von Ken­nt­nis hät­ten13.

Nach Ansicht des Bun­des­fi­nanzhofs kann die rumänis­che Pfar­rge­meinde hier­durch zumin­d­est in gle­ich­er Weise zur Anse­hens­förderung Deutsch­lands beitra­gen wie das im Regierungsen­twurf zum JStG 2009 beispiel­haft genan­nte Engage­ment ein­er inländis­chen Forschung­sein­rich­tung im Aus­land14. Das Anse­hen Deutsch­lands im Aus­land soll danach schon durch die per­son­elle, finanzielle oder ander­weit­ige Beteili­gung deutsch­er Forschung­sein­rich­tun­gen an inter­na­tionalen Aktiv­itäten regelmäßig gefördert wer­den. Da demzu­folge bere­its eine finanzielle Beteili­gung ein­er inländis­chen Forschung­sein­rich­tung an inter­na­tionalen Aktiv­itäten aus­re­icht, um den Inlands­bezug zu erfüllen, ist es nahe­liegend, dass dies auch für die finanzielle Unter­stützung ein­er aus­ländis­chen gemein­nützi­gen Ein­rich­tung durch eine inländis­che Pri­vat­per­son gilt.

Zwar kann bei ein­er inländis­chen gemein­nützi­gen Ein­rich­tung die Anse­hens­förderung dadurch bewirkt wer­den, dass sie im Aus­land unmit­tel­bar tätig ist und damit das gemein­nützige Engage­ment mit dem Bezug zu Deutsch­land auch nach außen hin offenkundig wird. Hier­auf kann es aber nicht ankom­men, denn auch ein inländis­ch­er Zuwen­dungsempfänger muss seine gemein­nützi­gen Tätigkeit­en nicht unbe­d­ingt selb­st im Aus­land ver­wirk­lichen. Er hat näm­lich weit­er­hin die Möglichkeit, als sog. Mit­telbeschaf­fungskör­per­schaft gemäß § 58 Nr. 1 AO aus­ländis­che Kör­per­schaften bei deren Ver­fol­gung gemein­nütziger Zwecke zu unter­stützen15. Für eine Ungle­ich­be­hand­lung ein­er (abzugs­fähi­gen) Spende an eine inländis­che gemein­nützige Kör­per­schaft, die die Mit­tel ein­er im Aus­land ansäs­si­gen Kör­per­schaft zur Erfül­lung eines bes­timmten gemein­nützi­gen Zwecks über­lässt, mit ein­er (nicht abzugs­fähi­gen) Spende, die dieser aus­ländis­chen Ein­rich­tung, die die Voraus­set­zun­gen der §§ 51 ff. AO und § 10b EStG erfüllt, direkt von einem Spender zugewen­det wird, erken­nt der Bun­des­fi­nanzhof keinen recht­fer­ti­gen­den Grund.

Da im Stre­it­fall die Voraus­set­zun­gen des struk­turellen Inlands­bezugs gemäß § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG erfüllt waren, kon­nte der Bun­des­fi­nanzhof die gel­tend gemacht­en ver­fas­sungs- und union­srechtlichen Bedenken in Bezug auf § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG dahin­ste­hen lassen.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 22. März 2018 — X R 5/16

  1. Bestä­ti­gung der BFH-Recht­sprechung, z.B. BFH, Urteil vom 13.06.2013 — III R 63/11, BFHE 242, 34, BSt­Bl II 2014, 711 []
  2. FG Köln, Urteil vom 20.01.2016 — 9 K 3177/14 []
  3. vgl. z.B. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenord­nung, Finanzgericht­sor­d­nung, § 54 AO Rz 1; Musil in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 54 AO Rz 7 []
  4. s. Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10b EStG Rz 50; Eckardt in Kanzler/Kraft/Bäuml, EStG, 2. Aufl., § 10b Rz 38 []
  5. vgl. dazu BFH, Urteile vom 17.09.2013 — I R 16/12, BFHE 243, 319, BSt­Bl II 2014, 440; vom 21.01.2015 — X R 7/13, BFHE 248, 543, BSt­Bl II 2015, 588; und vom 25.10.2016 — I R 54/14, BFHE 256, 66, BSt­Bl II 2017, 1216 []
  6. BGBl I 2010, 386 []
  7. EuGH, Urteil Per­sche vom 27.01.2009 — C‑318/07, EU:C:2009:33, Slg. 2009 I‑359 []
  8. EuGH, Urteil Per­sche, EU:C:2009:33, Slg. 2009 — I 359, Rz 49 ff. []
  9. BGBl I 2008, 2794 []
  10. vgl. Begrün­dung des Regierungsen­twurfs des StEU­VUmsG, BT-Drs. 17/506, S. 25 []
  11. BT-Drs. 16/11108, S. 46 []
  12. s. BT-Drs. 16/10189, S. 80 []
  13. vgl. auch Begrün­dung des Finan­zauss­chuss­es zum JStG 2009, BT-Drs. 16/11108, S. 46 []
  14. BT-Drs. 16/10189, S. 80 []
  15. s. dazu auch BT-Drs. 16/11108, S. 46 []