Ver­kaufs der selbst­ge­nutz­ten Woh­nung – und die kurz­zei­ti­ge Ver­mie­tung im Ver­äu­ße­rungs­jahr

Wird eine Wohn­im­mo­bi­lie im Jahr der Ver­äu­ße­rung kurz­zei­tig ver­mie­tet, ist dies für die Anwen­dung der Aus­nah­me­vor­schrift des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alter­na­ti­ve EStG unschäd­lich, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge das Immo­bi­li­en­ob­jekt ‑zusam­men­hän­gend- im Ver­äu­ße­rungs­jahr zumin­dest an einem Tag, im Vor­jahr durch­ge­hend sowie im zwei­ten Jahr vor der Ver­äu­ße­rung zumin­dest einen Tag lang zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt hat.

Ver­kaufs der selbst­ge­nutz­ten Woh­nung – und die kurz­zei­ti­ge Ver­mie­tung im Ver­äu­ße­rungs­jahr

Eine kurz­zei­ti­ge Ver­mie­tung im Ver­äu­ße­rungs­jahr begrün­det kei­ne Steu­er­pflicht des Ver­kaufs der selbst­ge­nutz­ten Woh­nung. Ver­kauft der Steu­er­pflich­ti­ge eine Immo­bi­lie, die er vor weni­ger als zehn Jah­ren ent­gelt­lich erwor­ben und seit­dem zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt hat, muss er den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn auch dann nicht ver­steu­ern, wenn er die Woh­nung im Jahr der Ver­äu­ße­rung kurz­zei­tig ver­mie­tet hat­te.

Dies hat der Bun­des­fi­nanz­hof jetzt in einem Fall ent­schie­den, in dem der Steu­er­pflich­ti­ge 2006 eine Eigen­tums­woh­nung erwor­ben hat­te, die er bis zu sei­nem Aus­zug im April 2014 durch­ge­hend zu eige­nen Wohn­zwe­cken nutz­te und im Dezem­ber 2014 ver­kauf­te. Von Mai 2014 bis zur Ver­äu­ße­rung im Dezem­ber 2014 ver­mie­te­te er die Woh­nung.

Das Finanz­amt ermit­tel­te aus der Ver­äu­ße­rung einen steu­er­pflich­ti­gen Gewinn i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Dies sah der Bun­des­fi­nanz­hof – wie zuvor bereits das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg [1] – jetzt anders und gab dem Steu­er­pflich­ti­gen Recht: Wird eine Wohn­im­mo­bi­lie im Jahr der Ver­äu­ße­rung kurz­zei­tig ver­mie­tet, ist dies für die Anwen­dung der Aus­nah­me­vor­schrift des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alter­na­ti­ve EStG unschäd­lich, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge das Immo­bi­li­en­ob­jekt ‑zusam­men­hän­gend- im Ver­äu­ße­rungs­jahr zumin­dest an einem Tag, im Vor­jahr durch­ge­hend sowie im zwei­ten Jahr vor der Ver­äu­ße­rung zumin­dest einen Tag lang zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt hat.

Nach § 22 Nr. 2 EStG sind sons­ti­ge Ein­künf­te (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 EStG) auch Ein­künf­te aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten i.S. des § 23 EStG. Dazu gehö­ren gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG u.a. Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­te bei Grund­stü­cken, bei denen der Zeit­raum zwi­schen Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung nicht mehr als zehn Jah­re beträgt. Aus­ge­nom­men sind gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG Wirt­schafts­gü­ter, die im Zeit­raum zwi­schen Anschaf­fung oder Fer­tig­stel­lung und Ver­äu­ße­rung aus­schließ­lich zu eige­nen Wohn­zwe­cken (1. Alter­na­ti­ve) oder im Jahr der Ver­äu­ße­rung und in den bei­den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren zu eige­nen Wohn­zwe­cken (2. Alter­na­ti­ve) genutzt wur­den.

Der Aus­druck „Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken“ setzt in bei­den Alter­na­ti­ven ledig­lich vor­aus, dass eine Immo­bi­lie zum Bewoh­nen geeig­net ist; und vom Steu­er­pflich­ti­gen auch bewohnt wird. Eine Nut­zung zu „eige­nen Wohn­zwe­cken“ liegt nicht vor, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge die Woh­nung ent­gelt­lich oder unent­gelt­lich an einen Drit­ten über­lässt, ohne sie zugleich selbst zu bewoh­nen [2].

Die Aus­nah­me­vor­schrift des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alter­na­ti­ve EStG setzt vor­aus, dass die Woh­nung im Jahr der Ver­äu­ße­rung und in den bei­den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt wird. Dabei muss die Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken im Jahr der Ver­äu­ße­rung und im zwei­ten Jahr vor der Ver­äu­ße­rung nicht wäh­rend des gesam­ten Kalen­der­jahrs vor­ge­le­gen haben; viel­mehr genügt ein zusam­men­hän­gen­der Zeit­raum der Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken, der sich über drei Kalen­der­jah­re erstreckt, ohne sie ‑mit Aus­nah­me des ers­ten Jah­res vor der Ver­äu­ße­rung („mitt­le­res Kalen­der­jahr“)- voll aus­zu­fül­len [3]. Das bedeu­tet: Aus­rei­chend für die Anwen­dung der Aus­nah­me­vor­schrift ist eine zusam­men­hän­gen­de Nut­zung von einem Jahr und zwei Tagen – wobei sich die Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken auf das gesam­te mitt­le­re Kalen­der­jahr erstre­cken muss, wäh­rend die eige­ne Wohn­nut­zung im zwei­ten Jahr vor der Ver­äu­ße­rung und im Ver­äu­ße­rungs­jahr nur jeweils einen Tag zu umfas­sen braucht.

Das ange­foch­te­ne Urteil des Finanz­ge­richts Baden-Würt­tem­berg ent­spricht die­sen Maß­stä­ben. Zutref­fend ist das Finanz­ge­richt von dem Grund­satz aus­ge­gan­gen, dass eine „Zwi­schen­ver­mie­tung“ vor der Ver­äu­ße­rung eines näm­li­chen Wirt­schafts­guts i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG für die Anwen­dung der Aus­nah­me­vor­schrift des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alter­na­ti­ve EStG unschäd­lich ist, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge das Wirt­schafts­gut ‑zusam­men­hän­gend- im Ver­äu­ße­rungs­jahr zumin­dest an einem Tag, im Vor­jahr durch­ge­hend und im zwei­ten Jahr vor der Ver­äu­ße­rung zumin­dest einen Tag lang zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt hat.

Der Steu­er­pflich­ti­ge hat im hier ent­schie­de­nen Fall sei­ne Eigen­tums­woh­nung zwar inner­halb der in § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG genann­ten Ver­äu­ße­rungs­frist ange­schafft und wie­der ver­äu­ßert. Das Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft ist jedoch nicht steu­er­bar, da die Aus­nah­me­vor­schrift des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alter­na­ti­ve EStG im Streit­fall greift: Unstrei­tig hat der Steu­er­pflich­ti­ge sei­ne im Dezem­ber 2014 ver­äu­ßer­te Woh­nung in den Jah­ren 2012 und 2013 sowie im Zeit­raum von Janu­ar bis ein­schließ­lich April 2014 durch­ge­hend zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt; die Nut­zung erstreckt sich, wie von der genann­ten Aus­nah­me­vor­schrift ver­langt, dem­nach über drei Kalen­der­jah­re. Die „Zwi­schen­ver­mie­tung“ der Woh­nung im Zeit­raum von Mai 2014 bis Dezem­ber 2014 ist für die Anwen­dung der Aus­nah­me­vor­schrift des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 2. Alter­na­ti­ve EStG unschäd­lich.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 3. Sep­tem­ber 2019 – IX R 10/​19

  1. FG Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 07.12.2018 – 13 K 289/​17[]
  2. BFH, Urteil vom 27.06.2017 – IX R 37/​16, BFHE 258, 490, BStBl II 2017, 1192, m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 258, 490, BStBl II 2017, 1192, m.w.N.; Tros­sen, Neue Wirt­schafts­brie­fe 2017, 3256 [3257][]