Verfassungswidrig überhöhte Nachzahlungszinsen?

Bei der im Aus­set­zungsver­fahren nach § 69 Abs. 3 FGO gebote­nen sum­marischen Prü­fung begeg­net die in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO geregelte Höhe von Nachzahlungszin­sen von ein­halb Prozent für jeden vollen Monat jeden­falls ab dem Ver­an­la­gungszeitraum 2015 schw­er­wiegen­den ver­fas­sungsrechtlichen Zweifeln.

Verfassungswidrig überhöhte Nachzahlungszinsen?

Der Bun­des­fi­nanzhof zweifelt an der Ver­fas­sungsmäßigkeit von Nachzahlungszin­sen für Verzin­sungszeiträume ab dem Jahr 2015. Er hat daher in einem derzeit bei ihm anhängi­gen sum­marischen Ver­fahren Aus­set­zung der Vol­lziehung gewährt. Die Entschei­dung ist zu §§ 233a, 238 AO ergan­gen. Danach betra­gen die Zin­sen für jeden Monat ein­halb Prozent ein­er nachzuzahlen­den oder zu erstat­ten­den Steuer. Allein bei der steuer­lichen Betrieb­sprü­fung vere­in­nahmte der Fiskus im Bere­ich der Zin­sen nach § 233a AO in den let­zten Jahren mehr als 2 Mrd €.

Im Stre­it­fall set­zte das Finan­zamt die von den Antrag­stellern für das Jahr 2009 zu entrich­t­ende Einkom­men­steuer zunächst auf 159.139 € fest. Im Anschluss an eine Außen­prü­fung änderte das Finan­zamt am 13.11.2017 die Einkom­men­steuer­fest­set­zung auf 2.143.939 €. Nachzuzahlen war eine Steuer von 1.984.800 €. Das Finan­zamt ver­langte zudem in dem mit der Steuer­fest­set­zung ver­bun­de­nen Zins­bescheid für den Zeitraum vom 01.04.2015 bis 16.11.2017 Nachzahlungszin­sen in Höhe von 240.831 €. Die Antrag­steller begehren die AdV des Zins­beschei­ds, da die Höhe der Zin­sen von ein­halb Prozent für jeden Monat ver­fas­sungswidrig sei. Das Finan­zamt und das Finanzgericht Köln1 lehn­ten dies ab. Demge­genüber hat der Bun­des­fi­nanzhof dem Antrag stattgegeben und die Vol­lziehung des Zins­beschei­ds in vollem Umfang aus­ge­set­zt.

Nach dem Beschluss des Bun­des­fi­nanzhofs beste­hen im Hin­blick auf die Zin­shöhe für Verzin­sungszeiträume ab dem Jahr 2015 schw­er­wiegende Zweifel an der Ver­fas­sungsmäßigkeit von § 233a AO i.V.m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO. Der Bun­des­fi­nanzhof begrün­det dies mit der real­itäts­fer­nen Bemes­sung des Zinssatzes, die den all­ge­meinen Gle­ich­heitssatz nach Art. 3 Abs. 1 GG ver­let­ze. Der geset­zlich fest­gelegte Zinssatz über­schre­ite den angemesse­nen Rah­men der wirtschaftlichen Real­ität erhe­blich, da sich im Stre­itzeitraum ein niedriges Mark­tzin­sniveaus struk­turell und nach­haltig ver­fes­tigt habe.

Eine sach­liche Recht­fer­ti­gung für die geset­zliche Zin­shöhe beste­he bei der gebote­nen sum­marischen Prü­fung nicht. Auf Grund der auf mod­ern­er Daten­ver­ar­beitung­stech­nik gestützten Automa­tion in der Steuerver­wal­tung kön­nten Erwä­gun­gen wie Prak­tik­a­bil­ität und Ver­wal­tungsvere­in­fachung ein­er Anpas­sung der seit dem Jahr 1961 unverän­derten Zin­shöhe an den jew­eili­gen Mark­tzinssatz oder an den Basiszinssatz i.S. des § 247 BGB nicht mehr ent­ge­gen­ste­hen. Für die Höhe des Zinssatzes fehle es an ein­er Begrün­dung. Der Sinn und Zweck der Verzin­sungspflicht beste­he darin, den Nutzungsvorteil wenig­stens zum Teil abzuschöpfen, den der Steuerpflichtige dadurch erhalte, dass er während der Dauer der Nich­t­en­trich­tung über eine Geld­summe ver­fü­gen könne. Dieses Ziel sei wegen des struk­turellen Niedrigzin­sniveaus im typ­is­chen Fall für den Stre­itzeitraum nicht erre­ich­bar und trage damit die real­itäts­ferne Bemes­sung der Zin­shöhe nicht.

Es bestün­den überdies schw­er­wiegende ver­fas­sungsrechtliche Zweifel, ob der Zinssatz dem aus dem Rechtsstaat­sprinzip des Art.20 Abs. 3 GG fol­gen­den Über­maßver­bot entspreche. Die real­itäts­ferne Bemes­sung der Zin­shöhe wirke in Zeit­en eines struk­turellen Niedrigzin­sniveaus wie ein rechts­grund­los­er Zuschlag auf die Steuer­fest­set­zung.

Der Geset­zge­ber sei im Übri­gen von Ver­fas­sungs wegen gehal­ten zu über­prüfen, ob die ursprüngliche Entschei­dung zu der in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO geregel­ten geset­zlichen Höhe von Nachzahlungszin­sen auch bei dauer­hafter Ver­fes­ti­gung des Niedrigzin­sniveaus aufrechtzuer­hal­ten sei oder die Zin­shöhe her­abge­set­zt wer­den müsse. Dies habe er selb­st auch erkan­nt, aber gle­ich­wohl bis heute nichts getan, obwohl er ver­gle­ich­bare Zin­sregelun­gen in der Abgabenord­nung und im Han­dels­ge­set­zbuch dahin gehend geän­dert habe.

Im einzel­nen:

Nach § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 FGO ist die Vol­lziehung eines ange­focht­e­nen Ver­wal­tungsak­tes u.a. dann ganz oder teil­weise auszuset­zen, wenn ‑worüber im vor­liegen­den Ver­fahren allein gestrit­ten wird- ern­stliche Zweifel an der Recht­mäßigkeit dieses Ver­wal­tungsak­tes beste­hen.

Ern­stliche Zweifel liegen vor, wenn bei sum­marisch­er Prü­fung des ange­focht­e­nen Beschei­ds neben den für seine Recht­mäßigkeit sprechen­den Umstän­den gewichtige Gründe zutage treten, die Unentsch­ieden­heit oder Unsicher­heit in der Beurteilung von Rechts­fra­gen oder Unklarheit in der Beurteilung entschei­dungser­he­blich­er Tat­fra­gen bewirken2. Ern­stliche Zweifel kön­nen auch ver­fas­sungsrechtliche Zweifel an der Gültigkeit ein­er dem ange­focht­e­nen Ver­wal­tungsakt zugrunde liegen­den Norm sein3. Hält ein Gericht ein Gesetz, auf dessen Gültigkeit es bei der Entschei­dung ankommt, für ver­fas­sungswidrig, so hat es gemäß Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG das Ver­fahren auszuset­zen und die Entschei­dung des BVer­fG einzu­holen. Das dem BVer­fG vor­be­hal­tene Ver­w­er­fungsmonopol hat zur Folge, dass das Fachgericht Fol­gerun­gen aus der (von ihm angenomme­nen) Ver­fas­sungswidrigkeit eines formellen Geset­zes im Haupt­sachev­er­fahren erst nach deren Fest­stel­lung durch das BVer­fG ziehen darf. Die Fachgerichte sind jedoch durch Art. 100 Abs. 1 GG nicht gehin­dert, schon vor der im Haupt­sachev­er­fahren einzu­holen­den Entschei­dung des BVer­fG auf der Grund­lage ihrer Recht­sauf­fas­sung vor­läu­fi­gen Rechtss­chutz zu gewähren, wenn dies im Inter­esse eines effek­tiv­en Rechtss­chutzes geboten erscheint und die Haupt­sacheentschei­dung dadurch nicht vor­weggenom­men wird4.

Ein­wen­dun­gen gegen die Ver­fas­sungsmäßigkeit der geset­zlichen Zin­shöhe betr­e­f­fen die Recht­mäßigkeit der Zins­fest­set­zung und sind damit ver­fahren­srechtlich gegen diese gel­tend zu machen5.

Nach diesen Maßstäben ist die AdV in dem von den Antrag­stellern beantragten Umfang zu gewähren. Die ange­grif­f­ene Zin­shöhe in § 233a AO i.V.m. § 238 Abs. 1 Satz 1 AO begeg­net durch ihre real­itäts­ferne Bemes­sung mit Blick auf den all­ge­meinen Gle­ich­heitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG und das sich aus dem Rechtsstaat­sprinzip des Art.20 Abs. 3 GG ergebende Über­maßver­bot für den hier in Rede ste­hen­den Zeitraum vom 01.04.2015 bis 16.11.2017 schw­er­wiegen­den ver­fas­sungsrechtlichen Zweifeln.

Es beste­hen schw­er­wiegende ver­fas­sungsrechtliche Zweifel, ob die Zin­shöhe von ein­halb Prozent für jeden Monat (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO) mit dem all­ge­meinen Gle­ich­heitssatz vere­in­bar ist6.

Der all­ge­meine Gle­ich­heitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebi­etet, wesentlich Gle­ich­es gle­ich und wesentlich Ungle­ich­es ungle­ich zu behan­deln. Steuerge­set­ze müssen, um für die Massen­vorgänge des Wirtschaft­slebens prak­tik­a­bel zu sein, Sachver­halte, an die sie diesel­ben steuer­rechtlichen Fol­gen knüpfen, regelmäßig typ­isieren und dabei in weit­em Umfang die Beson­der­heit­en des einzel­nen Fall­es ver­nach­läs­si­gen. Die wirtschaftlich ungle­iche Wirkung auf die Steuerzahler darf allerd­ings ein gewiss­es Maß nicht über­steigen. Vielmehr müssen die steuer­lichen Vorteile der Typ­isierung im recht­en Ver­hält­nis zu der mit der Typ­isierung notwendig ver­bun­de­nen Ungle­ich­heit der steuer­lichen Belas­tung ste­hen7. Außer­dem darf eine geset­zliche Typ­isierung keinen atyp­is­chen Fall als Leit­bild wählen, son­dern muss sich real­itäts­gerecht am typ­is­chen Fall ori­en­tieren8.

Der geset­zlich fest­gelegte Zinssatz gemäß § 238 Abs. 1 Satz 1 AO über­schre­it­et für den hier in Rede ste­hen­den Zeitraum vom 01.04.2015 bis 16.11.2017 angesichts der zu dieser Zeit bere­its einge­trete­nen struk­turellen und nach­halti­gen Ver­fes­ti­gung des niedri­gen Mark­tzin­sniveaus den angemesse­nen Rah­men der wirtschaftlichen Real­ität in erhe­blichem Maße. Das Niedrigzin­sniveau stellt sich jeden­falls für den Stre­itzeitraum nicht mehr als vorüberge­hende, volk­swirtschaft­styp­is­che Erschei­n­ung ver­bun­den mit den typ­is­chen zyk­lis­chen Zinss­chwankun­gen dar, son­dern ist struk­tureller und nach­haltiger Natur9. Der Annahme eines ver­fes­tigten Niedrigzin­sniveaus kann dabei nicht ent­ge­genge­hal­ten wer­den, dass bei Kred­itkartenkred­iten für pri­vate Haushalte Zinssätze von rund 14 v.H. oder bei Girokon­tenüberziehun­gen Zinssätze von rund 9 v.H. anfall­en10; denn es han­delt sich insoweit um Son­der­fak­toren, die nicht als Ref­eren­zw­erte für ein real­itäts­gerecht­es Leit­bild geeignet sind.

Eine sach­liche Recht­fer­ti­gung für die geset­zliche Zin­shöhe beste­ht bei der gebote­nen sum­marischen Prü­fung nicht.

Der Geset­zge­ber hat bei der Ein­führung der seit dem Jahr 1961 unverän­derten Zin­shöhe von ein­halb Prozent für jeden Monat durch § 5 Abs. 1 des Steuer­säum­nis­ge­set­zes vom 13.07.196111 die Typ­isierung des Zinssatzes mit dem Inter­esse an Prak­tik­a­bil­ität und Ver­wal­tungsvere­in­fachung begrün­det12. Solche Erwä­gun­gen kön­nen allerd­ings für den Zeitraum vom 01.04.2015 bis 16.11.2017 angesichts des gän­zlich verän­derten tech­nis­chen Umfelds und des Ein­satzes mod­ern­er Daten­ver­ar­beitung­stech­nik bei ein­er Anpas­sung der Zin­shöhe an den jew­eili­gen Mark­tzinssatz oder an den Basiszinssatz i.S. des § 247 BGB nicht mehr tra­gend sein13. Dies wird beispiel­haft durch Regelun­gen wie in Art. 13 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. b Dop­pel­buchst. dd des Kom­mu­nal­ab­gabenge­set­zes Bay­ern (KAG BY) bestätigt. Diese von der bay­erischen Kom­mu­nalver­wal­tung ‑welche in ihrer Größe kaum an die Finanzver­wal­tung her­an­re­ichen dürfte- anzuwen­dende Norm ist durch das Gesetz zur Änderung des Kom­mu­nal­ab­gabenge­set­zes vom 11.03.201414 mit Wirkung ab dem 1.04.2014 dahinge­hend geän­dert wor­den, dass für den im Anwen­dungs­bere­ich des KAG BY her­anzuziehen­den Zinssatz insoweit nicht mehr § 238 Abs. 1 Satz 1 AO maßgebend ist, son­dern die Höhe der Zin­sen zwei Prozent­punk­te über dem Basiszinssatz nach § 247 BGB jährlich beträgt.

Dies belegt, dass die Prak­tik­a­bil­ität oder die Ver­wal­tungsvere­in­fachung nicht mehr einen real­itäts­fer­nen Zinssatz recht­fer­ti­gen, wenn es bei den Kom­mu­nal­ab­gaben eines Bun­des­lan­des für ver­gle­ich­bare Zins­fest­set­zun­gen möglich ist, einen real­itäts­gerechteren Zinssatz als Bezugs­größe zu wählen.

Für die Höhe des Zinssatzes in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO fehlt es über­haupt an ein­er nachvol­lziehbaren Begrün­dung15.

Auch der Telos der Verzin­sung recht­fer­tigt die geset­zliche Zin­shöhe nicht. Der Sinn und Zweck der Verzin­sungspflicht ist es, den Nutzungsvorteil wenig­stens z.T. abzuschöpfen, den der Steuerpflichtige dadurch erhält, dass er während der Dauer der Nich­t­en­trich­tung über eine Geld­summe ver­fü­gen kann, die nach dem im ange­focht­e­nen Steuerbescheid konkretisierten materiellen Recht “an sich” dem Steuer­gläu­biger zuste­ht. Dem Ziel würde Rech­nung getra­gen, wenn für den Steuerpflichti­gen zumin­d­est die Möglichkeit beste­ht, die zu zahlen­den Zin­sen durch Anlage der nicht gezahlten Steuer­be­träge oder durch die Erspar­nis von Aufwen­dun­gen auch tat­säch­lich zu erzie­len. Diese Möglichkeit war aber wegen der struk­turellen Niedrigzin­sphase im typ­is­chen Fall für den hier in Rede ste­hen­den Zeitraum nahezu aus­geschlossen16. Der Zweck der Verzin­sung war für den Stre­itzeitraum nicht oder kaum erre­ich­bar und trägt damit die real­itäts­ferne Bemes­sung der Zin­shöhe nicht.

Eben­so erscheint für den Stre­itzeitraum ein poten­tieller Zin­snachteil des Fiskus, der den nicht gezahlten Steuer­be­trag nicht ander­weit­ig nutzen kon­nte, angesichts des sehr niedri­gen und teil­weise sog­ar neg­a­tive Zinssätze ausweisenden Refi­nanzierungsniveaus am Kap­i­tal­markt nahezu aus­geschlossen.

Eine kurzfristige “Fremd­fi­nanzierung” durch den Fiskus ‑in Gestalt ein­er Erhöhung der Neu­ver­schul­dung- ist für den Bund schon seit eini­gen Jahren prak­tisch zum “Null­tarif” zu haben. In gle­ich­er Weise würde eine kurzfristige Anlage von seit­ens des Steuerpflichti­gen geschulde­ten, haushaltsmäßig aber nicht benötigten Geld­forderun­gen für den Fiskus keinen Zin­ser­trag erbrin­gen, der eine Zin­shöhe von ein­halb Prozent für jeden Monat des Zinslaufs recht­fer­ti­gen kön­nte.

Anders als das Finanzgericht Köln17 meint, ergibt sich eine andere rechtliche Beurteilung nicht aus der regelmäßig zitierten Kam­mer­entschei­dung des Bun­desver­fas­sungs­gerichts18.

Im Stre­it­fall ist die geset­zliche Zin­shöhe für den Zeitraum vom 01.04.2015 bis 16.11.2017 zu beurteilen. In jen­er Entschei­dung des Bun­desver­fas­sungs­gerichts ging es demge­genüber um die Fest­set­zung von Nachzahlungszin­sen für die Zin­szahlungszeiträume von 2003 bis 2006, in denen kein struk­turell ver­fes­tigtes Niedrigzin­sniveau einge­treten war.

Dem Beschluss des Bun­desver­fas­sungs­gerichts lag darüber hin­aus eine für Zins­fest­set­zun­gen atyp­is­che Sachver­halt­skon­stel­la­tion zugrunde. Die Zins­fest­set­zung beruhte auf ein­er fehler­haft unterbliebe­nen Auswer­tung eines Grund­la­genbeschei­ds, die zunächst zu ein­er erhe­blichen Steuer­erstat­tung führte. Nach­dem das Finan­zamt die unter­lassene Auswer­tung des Grund­la­genbeschei­ds erkan­nt hat­te, erließ es einen geän­derten Einkom­men­steuerbescheid, der zur Rück­zahlung der Steuer­erstat­tung führte. In jen­er Fal­lkon­stel­la­tion war die unzutr­e­f­fende Steuer­fest­set­zung für den betrof­fe­nen und zudem fachkundi­gen Steuerpflichti­gen ohne Weit­eres erkennbar; die Zins­fest­set­zung hätte daher durch einen Hin­weis an das Fest­set­zungs­fi­nan­zamt auf die fehler­haft unter­lassene Umset­zung des Grund­la­genbeschei­ds ver­mieden wer­den kön­nen.

Wie bere­its dargelegt, kön­nen angesichts der auf mod­ern­er Daten­ver­ar­beitung gestützten Automa­tion in der Steuerver­wal­tung auch Erwä­gun­gen wie Prak­tik­a­bil­ität und Ver­wal­tungsvere­in­fachung ein­er Anpas­sung der Zin­shöhe an den jew­eili­gen Mark­tzinssatz oder an den Basiszinssatz i.S. des § 247 BGB nicht mehr ent­ge­gen­ste­hen.

Auch das Argu­ment, die Vol­lverzin­sung wirke “gle­icher­maßen zugun­sten wie zulas­ten des Steuerpflichti­gen“19, ist nicht geeignet, die real­itäts­ferne Zin­shöhe des § 238 AO zu recht­fer­ti­gen. Denn der Zinssatz für Erstat­tungsansprüche ist mit Blick auf das struk­turelle Niedrigzin­sniveau während des Stre­itzeitraums in gle­ich­er Weise als nicht real­itäts­gerecht anzuse­hen.

Es beste­hen bei der gebote­nen sum­marischen Prü­fung überdies schw­er­wiegende ver­fas­sungsrechtliche Zweifel, ob der Zinssatz dem aus dem Rechtsstaat­sprinzip fol­gen­den Über­maßver­bot entspricht.

Die real­itäts­ferne Bemes­sung der Zin­shöhe wirkt in Zeit­en eines struk­turellen Niedrigzin­sniveaus wie ein sank­tion­ieren­der, rechts­grund­los­er Zuschlag auf die Steuer­fest­set­zung. Die Belas­tung des Steuerpflichti­gen wird im Einzelfall noch dadurch ver­schärft, dass mit dem Gesetz zur Bere­ini­gung von steuer­lichen Vorschriften (Steuer­bere­ini­gungs­ge­setz 1999) vom 22.12 199920 die bis dahin gel­tende zeitliche Begren­zung des Zinslaufs auf max­i­mal vier Jahre (§ 233a Abs. 2 Satz 3 AO a.F.,)21 aufge­hoben wor­den ist; seit­dem gibt es keine geset­zlich bes­timmte Höch­st­dauer für den Zinslauf mehr. Die Abschaf­fung der Vier-Jahres-Gren­ze recht­fer­tigte der Geset­zge­ber sein­erzeit mit den Erwä­gun­gen der Steuerg­erechtigkeit und der Vere­in­fachung der Zins­berech­nung; Steuerpflichtige soll­ten die rel­a­tive Zins­be­las­tung nicht mehr durch Verzögerun­gen des Ablaufs ein­er Außen­prü­fung ver­min­dern kön­nen22. In einem struk­turell niedri­gen Zin­sum­feld wirkt der unbe­fris­tete Zinslauf für den Steuerpflichti­gen weit­er ver­schär­fend. Dessen Belas­tung wird umso größer, je später die Steuer fest­ge­set­zt wird. Eine teil­weise Kom­pen­sa­tion durch eine steuer­liche Abzugsmöglichkeit der Nachzahlungszin­sen tritt nicht ein. Die Nachzahlungszin­sen zur Einkom­men, Kör­per­schaft- und Gewerbesteuer führen zu nicht abzugs­fähi­gen Aus­gaben oder Aufwen­dun­gen (vgl. § 12 Nr. 3 EStG, § 10 Nr. KStG, § 4 Abs. 5b EStG).

Der Ein­tritt der Verzin­sung und die Dauer des Zinslaufs waren im Stre­it­fall für die betrof­fe­nen Antrag­steller auch nicht ver­mei­d­bar. Die Länge des Zinslaufs hing von für die Antrag­steller nicht oder kaum bee­in­fluss­baren Fak­toren ab, ins­beson­dere den Beginn und die Dauer der Außen­prü­fung sowie die Auswer­tung von deren Ergeb­nis­sen.

Eine sach­liche Recht­fer­ti­gung für die nicht real­itäts­gerechte Belas­tung beste­ht bei sum­marisch­er Prü­fung nicht. Ins­beson­dere geht der Zweck der Verzin­sungspflicht, poten­tielle Liq­uid­itäts- oder Zinsvorteile abzuschöpfen23, für den Stre­itzeitraum ins Leere.

Anders als das Finanzgericht meint, haben die Antrag­steller auch ein berechtigtes Inter­esse an der AdV des ange­focht­e­nen Zins­beschei­ds. Im Stre­it­fall fällt die Inter­essen­ab­wä­gung zugun­sten der Antrag­steller aus.

Zum einen gehen die schw­er­wiegen­den Zweifel an der Ver­fas­sungsmäßigkeit der dem ange­focht­e­nen Ver­wal­tungsakt zugrunde liegen­den geset­zlichen Regelung über das Maß an Zweifeln hin­aus, welch­es üblicher­weise von der Recht­sprechung für die Gewährung der AdV für erforder­lich ange­se­hen wird. Zum anderen ist wed­er dargelegt noch ersichtlich, dass eine AdV im Stre­it­fall das öffentliche Inter­esse an ein­er geord­neten Haushalts­führung berühren kön­nte; vielmehr ist davon auszuge­hen, dass dem Geset­zge­ber die Notwendigkeit ein­er Anpas­sung der Zin­shöhe bekan­nt ist.

So hat der Bun­des­fi­nanzhof bere­its mit seinem Urteil vom 01.07.201424 für Verzin­sungszeiträume nach dem 21.03.2011 darauf hingewiesen, dass der Geset­zge­ber bei dauer­hafter Ver­fes­ti­gung des Niedrigzin­sniveaus von Ver­fas­sungs wegen gehal­ten ist zu über­prüfen, ob die ursprüngliche Entschei­dung zur geset­zlichen Zin­shöhe auch unter den verän­derten Umstän­den aufrechtzuer­hal­ten ist.

Ein Hin­weis dafür, dass der Geset­zge­ber selb­st mit Blick auf die nicht mehr real­itäts­gerechte geset­zliche Zin­shöhe ein geset­zge­berisches Han­deln als notwendig ange­se­hen hat, fol­gt im Übri­gen aus der ‑nach Art. 97 § 8 Abs. 4 Satz 1 des Ein­führungs­ge­set­zes zur Abgabenord­nung (EGAO) erst­mals für nach dem 31.12 2018 einzure­ichende Steuer­erk­lärun­gen gel­tenden- Regelung für die Bemes­sung von Ver­spä­tungszuschlä­gen gemäß § 152 Abs. 5 AO i.d.F. des Geset­zes zur Mod­ernisierung des Besteuerungsver­fahrens (StMod­ernG) vom 18.07.201625. Diese legt nach § 152 Abs. 5 Satz 2 AO bei jährlich zu ver­an­la­gen­den Steuern einen typ­isierten Zuschlag von 0, 25 Prozent der fest­ge­set­zten Steuer je ange­fan­genen Monat der einge­trete­nen Ver­spä­tung zugrunde. Zu den jährlich zu ver­an­la­gen­den Steuern gehören die Einkom­men, Kör­per­schaft- und Gewerbesteuer, die auch der Verzin­sung nach § 233a AO i.V.m. § 238 AO unter­fall­en. Im Rah­men der vor­bere­i­t­en­den Über­legun­gen zur Neuregelung des § 152 AO durch das StMod­ernG war zunächst erwogen wor­den, die Höhe des Ver­spä­tungszuschlags für diese Steuern an der Höhe der Zin­sen nach § 238 Abs. 1 Satz 1 AO mit ein­halb Prozent für jeden ange­fan­genen Monat zu bemessen. Angesichts der als zweifel­haft ange­se­henen Höhe ein­er solchen Pauschalierung wurde jedoch davon Abstand genom­men und zur Ver­mei­dung ver­fas­sungsrechtlich­er Zweifel für die Bemes­sung des Ver­spä­tungszuschlags eine Pauschalierung von 0, 25 Prozent je ange­fan­genen Monat zugrunde gelegt.

Auf­grund des ver­fes­tigten Niedrigzin­sniveaus hat der Geset­zge­ber zudem bere­its den Abzin­sungssatz von Rück­stel­lun­gen für Altersver­sorgungsverpflich­tun­gen in der Han­dels­bi­lanz geän­dert26. Für die Berech­nung dieses Abzin­sungssatzes war auf den durch­schnit­tlichen Mark­tzinssatz der ver­gan­genen sieben Jahre abzustellen (§ 253 Abs. 2 Satz 1 HGB a.F.). Da durch das nach­haltig niedrige Zin­sniveau der maßgebende Durch­schnittszinssatz stark sank, benötigten die Unternehmen für die Absicherung der zuge­sagten Altersver­sorgung eine wesentlich höhere Rück­stel­lung. Mit dem Gesetz zur Umset­zung der Wohn­im­mo­bilienkred­itrichtlin­ie und zur Änderung han­del­srechtlich­er Vorschriften vom 11.03.201627 wurde dieser Nachteil im Niedrigzin­sum­feld abgemildert und der Betra­ch­tungszeitraum für die Berech­nung des Durch­schnittszinssatzes im Rah­men des § 253 Abs. 2 HGB insoweit von sieben auf zehn Jahre ver­längert. Die Änderung war erst­mals im Jahresab­schluss für nach dem 31.12 2015 endende Geschäft­s­jahre anzuwen­den (Art. 75 Abs. 6 des Ein­führungs­ge­set­zes zum Han­dels­ge­set­zbuch ‑HGBEG-). Darüber hin­aus bestand ein Wahlrecht, wonach die Neu­berech­nung der Abzin­sung bere­its für ein Geschäft­s­jahr ange­wandt wer­den kon­nte, das nach dem 31.12 2014 begin­nt und vor dem 1.01.2016 endete (Art. 75 Abs. 7 HGBEG).

Nach alle­dem ist angesichts der erhe­blichen Höhe der Zin­szahlung dem Inter­esse der Antrag­steller an ein­er AdV des ange­focht­e­nen Zins­beschei­ds Vor­rang zu geben.

Die Vol­lziehung wird mit der Maß­gabe aufge­hoben, dass in der Ver­gan­gen­heit ent­standene Säum­niszuschläge ent­fall­en28.

Bun­des­fi­nanzhof, Beschluss vom 25. April 2018 — IX B 21/18

  1. FG Köln, Beschluss vom 29.01.2018 — 15 — V 3279/17 []
  2. ständi­ge höch­strichter­liche Recht­sprechung, vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 25.09.2017 — IX S 17/17, HFR 2017, 1118, Rz 20, m.w.N. []
  3. ständi­ge Recht­sprechung, z.B. BVer­fG, Urteil vom 21.02.1961 — 1 BvR 314/60, BVer­fGE 12, 180, BSt­Bl I 1961, 63, unter B.II.; BFH, Beschlüsse vom 05.03.2001 — IX B 90/00, BFHE 195, 205, BSt­Bl II 2001, 405; vom 22.12 2003 — IX B 177/02, BFHE 204, 39, BSt­Bl II 2004, 367 []
  4. vgl. BVer­fG, Beschluss vom 24.06.1992 — 1 BvR 1028/91, BVer­fGE 86, 382, unter B.II. 2.b; BFH, Beschluss in BFHE 204, 39, BSt­Bl II 2004, 367 []
  5. z.B. BFH, Beschluss vom 31.05.2017 — I R 77/15, BFH/NV 2017, 1409, unter II. 2.b, m.w.N. []
  6. s.a. Ausar­beitung des Wis­senschaftlichen Dien­stes des Deutschen Bun­destags vom 16.02.2017, WD 4 — 3000 — 011/17, S. 11, m.w.N. []
  7. vgl. z.B. BVer­fG, Urteil vom 20.04.2004 — 1 BvR 1748/99, 1 BvR 905/00, BVer­fGE 110, 274; BVer­fG, Beschluss vom 15.01.2008 — 1 BvL 2/04, BVer­fGE 120, 1, unter C.I. 2.a aa []
  8. vgl. z.B. BVer­fG, Beschlüsse vom 07.10.1969 — 2 BvR 555/67, BVer­fGE 27, 142, und in BVer­fGE 120, 1; vom 12.10.2010 — 1 BvL 12/07, BVer­fGE 127, 224; zum Erforder­nis der real­itäts­gerecht­en Bemes­sung des steuer­lichen Belas­tungs­grunds s. zulet­zt BVer­fG, Urteile vom 10.04.2018 — 1 BvL 11/14, 1 BvL 12/14, 1 BvL 1/15, 1 BvR 639/11, 1 BvR 889/12 unter B.IV.1.c []
  9. vgl. Deutsche Bun­des­bank, Finanzsta­bil­itäts­bericht 2014 vom 25.11.2014, S. 8, 13, 30, 38, 39, 56, die bere­its von “seit Jahren anhal­tender Niedrigzin­sphase” spricht []
  10. so aber BFH, Urteil vom 09.11.2017 — III R 10/16, BFHE 260, 9, Rz 35 f.: “Band­bre­ite von 0,15 % bis 14,70 %” []
  11. BGBl I 1961, 981, 994 f. []
  12. BT-Drs. 3/2573, S. 33, zu Art. 11, All­ge­meines und wieder­holend in BT-Drs. 8/1410, S. 13; BT-Drs. 11/2157, S.194 []
  13. s. bere­its BFH, Urteil vom 01.07.2014 — IX R 31/13, BFHE 246, 193, BSt­Bl II 2014, 925, Rz 16 []
  14. GVBl, S. 70 []
  15. gle­ich­er Ansicht Seer/Klemke, ifst-Schrift Nr. 490 (2013), 43, 45 []
  16. vgl. Ortheil, Betriebs-Berater 2015, 675, 676; Ausar­beitung des Wis­senschaftlichen Dien­stes des Deutschen Bun­destags vom 16.02.2017, WD 4 — 3000 — 011/17, S. 10: “nicht real­is­tisch” []
  17. FG Köln, a.a.O. []
  18. BVer­fG, Beschluss vom 03.09.2009 — 1 BvR 2539/07, BFH/NV 2009, 2115 []
  19. BVer­fG, Beschluss in BFH/NV 2009, 2115 []
  20. BGBl I 1999, 2601 []
  21. einge­führt durch das Steuer­refor­mge­setz 1990 vom 25.07.1988, BGBl I 1988, 1093, zulet­zt i.d.F. des Jahress­teuerge­set­zes 1997 vom 20.12 1996, BGBl I 1996, 2049 []
  22. BT-Drs. 14/1514, S. 48 []
  23. vgl. BVer­fG, Beschluss in BFH/NV 2009, 2115 []
  24. in BFHE 246, 193, BSt­Bl II 2014, 925, Rz 21 []
  25. BGBl I 2016, 1679 []
  26. vgl. Baumbach/Hopt, HGB, 38. Aufl., § 253 Rz 7 []
  27. BGBl I 2016, 396 []
  28. vgl. BFH, Urteil vom 30.03.1993 — VII R 37/92, BFH/NV 1994, 4; BFH, Beschlüsse vom 10.12 1986 — I B 121/86, BFHE 149, 6, BSt­Bl II 1987, 389; vom 06.09.1989 — II B 33/89, BFH/NV 1990, 670 []