Tarifbegünstigung für unfallbedingte Entschädigungsleistungen als Ersatz für entgangenes Gehalt

Die Zahlung eines zu ver­rech­nen­den Vorschuss­es auf die in dem­sel­ben Ver­an­la­gungszeitraum vere­in­nahmte Entschädi­gung ist eine die Abwick­lung betr­e­f­fende Zahlungsmodal­ität und für die Zusam­men­bal­lung der außeror­dentlichen Einkün­fte i.S. des § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG unschädlich. Bei einem zeitlichen Abstand zweier selb­ständi­ger Entschädi­gungszahlun­gen von sechs Jahren fehlt der für die Beurteilung der Ein­heitlichkeit ein­er Entschädi­gungsleis­tung erforder­liche zeitliche Zusam­men­hang.

Tarifbegünstigung für unfallbedingte Entschädigungsleistungen als Ersatz für entgangenes Gehalt

Sind in dem zu ver­s­teuern­den Einkom­men außeror­dentliche Einkün­fte enthal­ten, so ist nach § 34 Abs. 1 EStG die darauf ent­fal­l­ende Einkom­men­steuer nach einem ermäßigten Steuer­satz zu bemessen. Nach § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG kom­men als außeror­dentliche Einkün­fte u.a. Entschädi­gun­gen in Betra­cht, die gemäß § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG als Ersatz für ent­gan­gene oder ent­ge­hende Ein­nah­men gewährt wer­den.

Bei Entschädi­gun­gen wegen Kör­per­ver­let­zung ist zu unter­schei­den zwis­chen Beträ­gen, die den Ver­di­en­staus­fall erset­zen und solchen, die als Ersatz für Arzt- und Heilungskosten und die Mehraufwen­dun­gen während der Krankheit, sowie als Aus­gle­ich für imma­terielle Ein­bußen in Form eines Schmerzens­geldes gewährt wer­den. Nur soweit ent­gan­gene oder ent­ge­hende Ein­nah­men auf Grund der ver­min­derten Erwerb­s­fähigkeit erset­zt wer­den, ist eine Entschädi­gung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG gegeben.

Die im Wege der Ausle­gung nach Maß­gabe der ratio legis zu konkretisieren­den außeror­dentlichen Einkün­fte i.S. des § 34 Abs. 1 und 2 EStG sind solche, deren Zufluss in einem Ver­an­la­gungszeitraum zu ein­er für den jew­eili­gen Steuerpflichti­gen im Ver­gle­ich zu sein­er regelmäßi­gen son­sti­gen Besteuerung ein­ma­li­gen und außergewöhn­lichen Pro­gres­sions­be­las­tung führen. Diese abzu­mildern ist der Zweck der Bil­ligkeit­sregelung des § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG1. Diese ‑ver­an­la­gungszeitraum­be­zo­gen betra­chtet- begün­sti­gende Behand­lung von zusam­menge­ballt zuge­flosse­nen Ein­nah­men, deren Zufluss sich beim jew­eili­gen Steuerpflichti­gen nach dessen regelmäßiger Einkün­fte­si­t­u­a­tion nor­maler­weise auf mehrere Jahre verteilt hätte, ver­wirk­licht ‑ver­an­la­gungszeitraumüber­greifend betra­chtet- eine gle­ich­mäßige pro­gres­sive Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leis­tungs­fähigkeit. Dementsprechend sind solche Entschädi­gun­gen als außeror­dentliche Einkün­fte zu behan­deln, deren zusam­menge­ball­ter Zufluss zu ein­er Aus­nahme­si­t­u­a­tion in der Pro­gres­sions­be­las­tung des jew­eili­gen Steuerpflichti­gen führt. Zwar liegt sie typ­is­cher­weise nicht vor, wenn eine ein­heitliche Entschädi­gungsleis­tung in mehreren Ver­an­la­gungszeiträu­men zufließt; es ist indes ins­ge­samt nicht von ein­er ein­heitlichen Entschädi­gungszahlung auszuge­hen, wenn zwei Entschädi­gungszahlun­gen in aufeinan­der­fol­gen­den Ver­an­la­gungszeiträu­men nicht zum Aus­gle­ich für das­selbe Schadensereig­nis, etwa den Ver­lust eines Arbeit­splatzes, gezahlt wur­den2.

Anders als in der Vorin­stanz noch das Finanzgericht Mün­ster3 sah daher der Bun­des­fi­nanzhof im hier entsch­iede­nen Fall die dem Unfal­lopfer im Stre­it­jahr 2012 zuge­flossene Entschädi­gung in Höhe von 62.094,88 € als tar­if­begün­stigt gemäß § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG an:

Die auf der neuen Rechts­grund­lage des gerichtlichen Ver­gle­ichs vom 09.07.2012 (vgl. § 278 Abs. 6, § 794 Abs. 1 Nr. 1 ZPO) vere­in­nahmten Entschädi­gungszahlun­gen in Höhe von 65.313,87 € wur­den für den Ver­di­en­staus­fall des Unfal­lopfers und damit als Ersatz für ent­gan­gene Ein­nah­men i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG geleis­tet. Dies gilt auch für den bere­its am 1.02.2012 zur Exis­ten­zsicherung des Unfal­lopfers gezahlten Vorschuss in Höhe von 10.000 €, da der Ver­gle­ich aus­drück­lich dessen Anrech­nung entsprechend sein­er Zweckbes­tim­mung auf die für den Ver­di­en­staus­fall auszuzahlende Entschädi­gungsleis­tung vor­sieht und damit den Vorschuss bei der Berech­nung des Auszahlungs­be­trags berück­sichtigt. Wenn der Unfal­lopfer diesen Vorschuss nicht erhal­ten hätte, hätte die Ver­sicherung auf der Grund­lage des Ver­gle­ichs als Aus­gle­ich für den Erwerb­ss­chaden am 6.11.2012 eine Entschädi­gung in Höhe von 65.313,87 € aus­gezahlt. Es ist zudem uner­he­blich, dass die Zuwen­dung von einem Drit­ten, hier der Ver­sicherung des Unfal­lverur­sach­ers, geleis­tet wurde4.

Der vom Finan­zamt in der Ein­spruch­sentschei­dung vom 04.09.2014 vorgenommene Ansatz der Ver­sicherungsleis­tun­gen als “son­stige Einkün­fte” ist unzutr­e­f­fend. Die Leis­tun­gen wer­den durch § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG den Einkün­ften aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit gemäß §§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zugewiesen, zu denen die ent­gan­genen Ein­nah­men (Gehalt) im Falle ihrer Erzielung gehört hät­ten5.

Die Entschädi­gungszahlun­gen in Höhe von 65.313,87 € sind außeror­dentliche Einkün­fte i.S. des § 34 Abs. 1 und 2 EStG. Denn sie flossen in dem in Rede ste­hen­den Ver­an­la­gungszeitraum 2012 zusam­menge­ballt zu. Anders als das Finanzgericht und das Finan­zamt meinen, stellt die Zahlung eines die außergewöhn­liche Pro­gres­sions­be­las­tung erhöhen­den Vorschuss­es auf die in dem­sel­ben Ver­an­la­gungszeitraum vere­in­nahmte Entschädi­gung lediglich eine die Abwick­lung betr­e­f­fende Zahlungsmodal­ität dar und ist daher für die Ein­beziehung des Vorschuss­es in die außeror­dentlichen Einkün­fte und die Zusam­men­bal­lung unschädlich.

Im Stre­it­fall liegt darüber hin­aus hin­sichtlich der Entschädi­gungszahlun­gen im Jahr 2006 ein­er­seits und den Entschädi­gungszahlun­gen im Stre­it­jahr ander­er­seits keine ein­heitliche Gesam­tentschädi­gung vor, deren raten­weise Auszahlung in ver­schiede­nen Ver­an­la­gungszeiträu­men ein­er tar­if­begün­stigten Besteuerung ent­ge­gen­stünde. Die im Jahr 2006 geleis­teten Zahlun­gen standen ‑wovon das Finanzgericht und das Finan­zamt zu Recht aus­ge­hen- nicht mit der auf der Grund­lage des Ver­gle­ichs vom 09.07.2012 geleis­teten Entschädi­gung im Zusam­men­hang. Es han­delt sich vielmehr um zwei selb­ständig zu beurteilende Entschädi­gun­gen, die dem Unfal­lopfer jew­eils in einem Ver­an­la­gungszeitraum, 2006 und 2012, zusam­menge­ballt zuge­flossen sind. Im Übri­gen fehlt bei einem zeitlichen Abstand zweier selb­ständi­ger Entschädi­gungszahlun­gen von sechs Jahren ‑wie im Stre­it­fall- auch der für die Beurteilung der Ein­heitlichkeit ein­er Entschädi­gungsleis­tung erforder­liche zeitliche Zusam­men­hang.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 11. Okto­ber 2017 — IX R 11/17

  1. vgl. ständi­ge Recht­sprechung, z.B. BFH, Urteil vom 08.04.2014 — IX R 28/13, BFH/NV 2014, 1514, m.w.N. []
  2. BFH, Urteil in BFH/NV 2014, 1514, Rz 17 []
  3. FG Mün­ster, Urteil vom 28.11.2016 — 8 K 2945/14 E []
  4. z.B. BFH, Urteil vom 12.07.2016 — IX R 33/15, BFHE 254, 568, BSt­Bl II 2017, 158, Rz 17, m.w.N. []
  5. siehe BFH, Urteil in BFHE 254, 568, BSt­Bl II 2017, 158, Rz 17 []