Strohmanngeschäfte – und die Haftung des GmbH-Geschäftsführers für die Vorsteuer

or der Beurteilung der Frage, ob der Vorsteuerabzug zu versagen ist, weil der Eingangsumsatz in eine Steuerhinterziehung einbezogen war und feststeht, dass der Steuerpflichtige dies wusste oder hätte wissen müssen, ist zunächst das Vorliegen sämtlicher materieller Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs zu prüfen und zu bejahen. Dabei trägt der den Vorsteuerabzug begehrende Steuerpflichtige die Feststellungslast für das Vorliegen aller materiellen Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG.

Strohmanngeschäfte – und die Haftung des GmbH-Geschäftsführers für die Vorsteuer

Im Metall- und Schrotthandel gegen Barzahlung mit neuen Marktteilnehmern, die sich z. T. durch Handlungsbevollmächtigte vertreten lassen, gehört es zu den Sorgfaltspflichten des Geschäftsführers der das Metall ankaufenden GmbH, die Identität und den Geschäftssitz der tatsächlich liefernden Personen aufzuklären; dies gilt insbesondere, wenn die Lieferungen als sog. Strecken- oder Reihengeschäfte abgewickelt werden.

Gemäß § 69 AO i. V. m. § 34 AO haften die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Der Haftungsschuldner kann gem. § 191 Abs. 1 Satz 1 AO durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden.

Gesetzlicher Vertreter einer GmbH ist ihr Geschäftsführer (§ 35 GmbHG). Er hat insbesondere dafür zu sorgen, dass die (Umsatz-)Steuern fristgerecht erklärt (§ 149 AO i. V. m. § 18 UStG) und aus den Mitteln entrichtet werden, die er verwaltet (§ 34 Abs. 1 Satz 2 AO). Er ist demnach auch dazu verpflichtet, bereits vor Fälligkeit von Steuerforderungen Vorsorge für deren spätere Tilgung im Zeitpunkt der Fälligkeit zu treffen[1]. Reichen bei Zahlungsschwierigkeiten die verfügbaren Mittel nicht zur Tilgung aller fälligen Schulden aus, haftet der Geschäftsführer für eine angemessene – zumindest der Befriedigung der anderen Gläubiger entsprechende – Tilgung der Umsatzsteuerforderungen[2].

Der Geschäftsführer der A GmbH hat die ihm nach § 34 AO obliegenden steuerlichen Pflichten verletzt, indem er zu Unrecht aus den Einkaufsrechnungen/-gutschriften die ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend gemacht hat.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, dann als Vorsteuer abziehen, wenn er eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Die Rechnung kann nach § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG für eine Lieferung oder sonstige Leistung auch von einem Leistungsempfänger, der Unternehmer oder eine nichtunternehmerische juristische Person ist, im sog. Gutschriftverfahren ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde.

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH kommt der Anspruch auf Vorsteuerabzug nur dann in Betracht, wenn der Rechnungsaussteller bzw. der Empfänger der Gutschrift und der leistende Unternehmer im Sinne von § 2 UStG, der die in der Rechnung bezeichnete Lieferung oder sonstige Leistung gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgeführt hat, identisch sind[3].

Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei der Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist[4].

Leistender kann dabei auch ein „Strohmann“ sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr (sog. „Strohmann“) im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der – aus welchen Gründen auch immer – nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. „Hintermann“), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der „Strohmann“ aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Dementsprechend sind dem „Strohmann“ auch solche Leistungen zuzurechnen, die der „Hintermann“ berechtigterweise im Namen des „Strohmannes“ tatsächlich ausgeführt hat[5].

Unbeachtlich ist das „vorgeschobene“ Strohmanngeschäft (vgl. § 41 Abs. 2 AO) nur dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d. h. wenn die Vertragsparteien – der „Strohmann“ und der Leistungsempfänger – einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem „Hintermann“ eintreten sollen[6]. Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der Strohmann keine eigene – ggf. auch durch Subunternehmer auszuführende – Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will[7].

Dabei trägt in tatsächlicher Hinsicht der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer die Feststellungslast dafür, dass die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfüllt sind[8]. Vorliegend trifft damit den Gechäftsführer auch im Haftungsverfahren die objektive Beweislast (Feststellungslast) für das Vorhandensein aller Voraussetzungen derjenigen Normen, ohne deren Anwendung sein Prozessbegehren keinen Erfolg haben kann[9], hier somit für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG. Demzufolge ist es seine Sache, entscheidungserhebliche Tatsachen im Rahmen seiner Mitwirkungspflicht vorzutragen und zu belegen. Das gilt auch, soweit es um die Frage geht, ob der Gechäftsführer Kenntnis von der Strohmanneigenschaft des als Leistender Auftretenden hatte oder haben musste und auch für das Wissen oder Wissenkönnen vom Tatplan eines Vor- oder Nachlieferanten[10]. Die Schwierigkeit eines Negativbeweises ändert die Verteilung der Beweislast grundsätzlich nicht. Denn denjenigen, der sich auf das Nichtvorliegen von Tatsachen oder Umständen beruft, kann die Feststellungslast ohnehin nur treffen, wenn der Gegner – hier das Finanzamt – substantiierte Tatsachen oder Umstände vorgetragen hat, die für das Vorliegen des Positivums sprechen[11].

An dieser Verteilung der objektiven Feststellungslast ändert sich im vorliegenden Fall auch nichts durch das EuGH, Urteil vom 21.06.2012[12]. Danach kann der Vorteil des Rechts auf Vorsteuerabzug dem Steuerpflichtigen nur verweigert werden, wenn der zur Begründung des Abzugsrechts geltend gemachte Umsatz in eine vom Liefernden bzw. vom Leistenden oder einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangene Steuerhinterziehung einbezogen war und aufgrund der von den Steuerbehörden beigebrachten objektiven Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige dies wusste oder hätte wissen müssen. Da es sich bei der Versagung um eine Ausnahme handelt, ist zunächst das Vorliegen aller materiellen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs zu prüfen und zu bejahen. Erst wenn die den Vorsteueranspruch begründenden Tatsachen durch den Steuerpflichtigen nachgewiesen wurden, stellt sich die Frage nach dem Nachweis des Ausnahmetatbestandes[13].

Darüber hinaus ist der Vorsteuerabzug auch deshalb zu versagen, weil der in den Rechnungen angegebene Sitz des jeweils leistenden Unternehmens bei der Ausführung der Leistung und bei Rechnungsstellung tatsächlich nicht bestanden hat[14]. Vorliegend hatten schon die vermeintlichen Lieferanten keinen Geschäftssitz an den in den Rechnungen angegebenen Adressen.

Die Frage, ob der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer die Feststellungslast dafür trägt, dass der in den Rechnungen angegebene Sitz tatsächlich bestanden hat[15] oder ob nach dem EuGH, Urteil vom 21.06.2012 diesbezüglich die objektive Feststellungslast nunmehr beim Finanzamt liegt[16], kann dahingestellt bleiben, da der Gechäftsführer aufgrund der bereits festgestellten Gesamtumstände und Unregelmäßigkeiten verpflichtet war, sich über den Sitz des jeweils leistenden Unternehmens zu vergewissern.

Ohne Bedeutung ist im Ergebnis, dass der Gechäftsführer sich die für die Unternehmereigenschaft sprechenden Unterlagen der streitigen Lieferanten hat vorlegen lassen. Dem Gericht ist aus früheren Verfahren bekannt, dass gerade bei der Einschaltung von Strohmännern Wert darauf gelegt wird, dass die formellen Nachweise zur Prüfung der Unternehmereigenschaft vorhanden sind. Dies dürfte auch dem Gechäftsführer nicht verborgen geblieben sein.

Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 16. Juli 2014 – 3 K 240/13

  1. vgl. BFH, Urteile vom 04.12.2007 – VII R 18/06 BFH/NV 2008, 521; vom 11.03.2004 – VII R 19/02, BStBl II 2004, 967[↩]
  2. BFH, Urteil vom 26.04.1984 – V R 128/79, BStBl II 1984, 776[↩]
  3. vgl. BFH, Urteile vom 07.07.2005 – V R 60/03, BFH/NV 2006, 139; vom 04.09.2003 – V R 9, 10/02 BStBl II 2004, 627; vom 26.06.2003 – V R 22/02, BFH/NV 2004, 233; vom 16.08.2001 – V R 67/00, UR 2002, 213; Urteil des Finanzgericht Hamburg vom 20.09.2011 2 K 139/09[↩]
  4. BFH, Urteile vom 12.05.2011 – V R 25/10, BFH/NV 2011, 1541; vom 10.11.2010 – XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867; vom 12.08.2009 – XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259; vom 07.07.2005 – V R 60/03, BFH/NV 2006, 139; vom 26.06.2003 – V R 22/02, BFH/NV 2004, 233[↩]
  5. BFH, Urteil vom 10.11.2010 – XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867[↩]
  6. vgl. BFH, Beschluss vom 17.10.2003 – V B 111/02, BFH/NV 2004, 235[↩]
  7. vgl. BFH, Urteile vom 17.02.2011 – V R 30/10, BFHE 233, 341, BStBl II 2011, 769; vom 10.11.2010 – XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867; BFH, Beschluss vom 31.01.2002 – V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622[↩]
  8. BFH, Urteile vom 12.08.2009 – XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259; vom 04.09.2003 – V R 9 und 10/02, BFH/NV 2004, 149[↩]
  9. BFH, Urteil vom 12.08.2009 – XI R 4/08, BFH/NV 2010, 393[↩]
  10. BFH, Urteil vom 19.04.2007 – V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315[↩]
  11. BFH, Urteil vom 19.04.2007 – V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315; BFH, Beschluss vom 08.04.1993 – X B 22/92, BFH/NV 1994, 180[↩]
  12. EuGH, Urteil vom 21.06.2012 – C-80/11 und C 142/11 Mahageben und David, UR 2012, 591[↩]
  13. vgl. Lohse, BB 2014, 860[↩]
  14. ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. BFH, Urteil vom 19.04.2007 – V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315; BFH, Beschluss vom 31.01.2002 – V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, Beschluss des Finanzgericht Hamburg vom 23.09.2005 – III 71/05, EFG 2006, 149[↩]
  15. so BFH, Urteile vom 06.12.2007, – V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695; vom 19.04.2007 – V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315; Beschluss des Finanzgericht Hamburg vom 26.10.2010 3 – V 85/10, EFG 2011, 1111[↩]
  16. so FG Münster, Beschluss vom 12.12.2013 – 5 V 1934/13 U, EFG 2014, 395[↩]

Das dürfte Sie auch interessieren: