Sonderausgabenabzug für eine private Krankenversicherung — neben der gesetzlichen KV

Beiträge zu ein­er pri­vat­en Basiskranken­ver­sicherung sind neben Beiträ­gen zur geset­zlichen Kranken­ver­sicherung nicht als unbeschränkt abzugs­fähige Son­der­aus­gaben zu berück­sichti­gen.

Sonderausgabenabzug für eine private Krankenversicherung — neben der gesetzlichen <span class="caps">KV</span>

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) Satz 1 EStG sind Son­der­aus­gaben auch Beiträge zu Kranken­ver­sicherun­gen, soweit diese zur Erlan­gung eines durch das Zwölfte Buch Sozialge­set­zbuch bes­timmten sozial­hil­fe­gle­ichen Ver­sorgungsniveaus erforder­lich sind und sofern auf die Leis­tun­gen ein Anspruch beste­ht. Für Beiträge zur geset­zlichen Kranken­ver­sicherung sind dies nach Satz 2 der Vorschrift die nach dem Drit­ten Titel des Ersten Abschnitts des Acht­en Kapi­tels des Fün­ften Buch­es Sozialge­set­zbuch (SGB V) oder die nach dem Sech­sten Abschnitt des Zweit­en Geset­zes über die Kranken­ver­sicherung der Land­wirte fest­ge­set­zten Beiträge. Für Beiträge zu ein­er pri­vat­en Kranken­ver­sicherung sind dies nach Satz 3 Halb­satz 1 der Vorschrift die Beitragsan­teile, die auf Ver­tragsleis­tun­gen ent­fall­en, die, mit Aus­nahme der auf das Kranken­geld ent­fal­l­en­den Beitragsan­teile, in Art, Umfang und Höhe den Leis­tun­gen nach dem Drit­ten Kapi­tel des SGB V ver­gle­ich­bar sind.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG sind auch Beiträge zu Kranken­ver­sicherun­gen, soweit diese nicht nach Num­mer 3 zu berück­sichti­gen sind, Son­der­aus­gaben.

Nach § 10 Abs. 4 Satz 1 EStG kön­nen Vor­sorgeaufwen­dun­gen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 3a EStG je Kalen­der­jahr ins­ge­samt bis 2.800 € abge­zo­gen wer­den. Der Höch­st­be­trag beträgt nach Satz 2 der Vorschrift 1.900 EUR bei Steuerpflichti­gen, die ganz oder teil­weise ohne eigene Aufwen­dun­gen einen Anspruch auf voll­ständi­ge oder teil­weise Erstat­tung oder Über­nahme von Krankheit­skosten haben oder für deren Kranken­ver­sicherung Leis­tun­gen im Sinne des § 3 Nr. 9, 14, 57 oder 62 EStG erbracht wer­den. Bei zusam­men­ver­an­lagten Ehe­gat­ten bes­timmt sich der gemein­same Höch­st­be­trag nach Satz 3 der Vorschrift aus der Summe der jedem Ehe­gat­ten unter den Voraus­set­zun­gen der Sätze 1 und 2 zuste­hen­den Höch­st­be­träge. Über­steigen die Vor­sorgeaufwen­dun­gen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG die nach den Sätzen 1 bis 3 des § 10 Abs. 4 EStG zu berück­sichti­gen­den Vor­sorgeaufwen­dun­gen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vor­sorgeaufwen­dun­gen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG schei­det aus.

Nach diesen Grund­sätzen schied in dem hier vom Finanzgericht Köln entsch­iede­nen Stre­it­fall ein unbeschränk­ter Son­der­aus­gaben­abzug der — neben den Beiträ­gen zur geset­zlichen Kranken­ver­sicherung gel­tend gemacht­en — Beiträge zur Basis­ab­sicherung in der pri­vat­en Kranken­ver­sicherung in Höhe von 4.059 € aus. Aus dem sys­tem­a­tis­chen Zusam­men­hang sowie aus dem hin­re­ichend erkennbar gewor­de­nen Willen des Geset­zge­bers und aus der Entste­hung des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG ergibt sich, dass die stre­it­ge­gen­ständlichen Beiträge nicht unter diese Vorschrift, son­dern unter § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG fall­en. Aufwen­dun­gen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG kön­nen nicht mehr berück­sichtigt wer­den, da die Beiträge für die geset­zliche Basis­ab­sicherung bere­its den Höch­st­be­trag über­steigen (§ 10 Abs. 4 Satz 4 EStG).

Zwar ergibt sich aus dem Wort­laut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG für Fälle ein­er dop­pel­ten Absicherung der Basisver­sorgung keine Ein­schränkung des Son­der­aus­gaben­abzugs. Eine Rang­folge zwis­chen den Beiträ­gen zu ein­er geset­zlichen Kranken­ver­sicherung und ein­er pri­vat­en Kranken­ver­sicherung ist nicht geregelt. Nach Satz 2 und 3 der Vorschrift ste­hen die Beiträge für eine geset­zliche Kranken­ver­sicherung und eine weit­ere pri­vate Ver­sicherung vielmehr gle­ich­berechtigt nebeneinan­der. Nach dem Geset­zeswort­laut ist entschei­dend, dass mit den Beiträ­gen kein Absicherungsniveau erre­icht wird, das über das der Sozial­hil­fe hin­aus­ge­ht, nicht dage­gen, ob die Beiträge eine dop­pelte Absicherung der Basisver­sorgung zur Folge haben.

Der Regelungszusam­men­hang, in dem Satz 3 des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG ste­ht, spricht jedoch dafür, dass die Beiträge zu ein­er gegenüber der geset­zlichen Kranken­ver­sicherung weit­eren Basis­ab­sicherung in der pri­vat­en Kranken­ver­sicherung nicht erfasst wer­den. Zwar wer­den die Beiträge zur Basis­ab­sicherung in der pri­vat­en Kranken­ver­sicherung im Sinne des Satzes 3 des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG nach dem Geset­zeswort­laut nicht anders behan­delt als die Basis­beiträge zur geset­zlichen Kranken­ver­sicherung im Sinne des Satzes 2 der Vorschrift. Wenn aber Satz 1 des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG Beitragsleis­tun­gen zur Kranken­ver­sicherung nur erfasst, “soweit” diese der Absicherung eines durch das SGB X — II bes­timmten sozial­hil­fer­echtlichen Ver­sorgungsniveaus “erforder­lich” sind, dann ergibt sich aus dem sys­tem­a­tis­chen Zusam­men­hang, in dem Satz 3 der Vorschrift ste­ht, dass eine zusät­zliche pri­vate Absicherung des Basiskranken­ver­sicherungss­chutzes nicht begün­stigt ist. Denn die pri­vate Basiskranken­ver­sicherung deckt im Grund­satz diesel­ben Risiken ab wie die geset­zliche Kranken­ver­sicherung. Der Gesicht­spunkt ein­er Basis­ab­sicherung macht es aber nicht erforder­lich, die dop­pelte Absicherung steuer­lich zu begün­sti­gen.

Für eine solche Ausle­gung spricht weit­er­hin die Entste­hungs­geschichte der Vorschrift. Die seit dem 1.01.2010 gel­tende Geset­zes­fas­sung beruht auf dem Gesetz zur verbesserten steuer­lichen Berück­sich­ti­gung von Vor­sorgeaufwen­dun­gen (Bürg­er­ent­las­tungs­ge­setz Kranken­ver­sicherung) vom 16.07.20091. Ausweis­lich der Geset­zes­ma­te­ri­alien2 wollte der Geset­zge­ber darin den Vor­gaben des Bun­desver­fas­sungs­gerichts fol­gend Kranken­ver­sicherungs­beiträge, welche die Basisver­sorgung betr­e­f­fen, in vollem Umfang steuer­lich als Son­der­aus­gaben für abziehbar erk­lären. Dem war die Entschei­dung des Bun­desver­fas­sungs­gerichts vom 13.02.20083 vor­ange­gan­gen, durch die der Geset­zge­ber verpflichtet wor­den war, die zur Erlan­gung eines sozial­hil­fe­gle­ichen Lebens­stan­dards erforder­lichen Beiträge zur Kranken­ver­sicherung und Pflegev­er­sicherung ab dem Jahr 2010 zum Son­der­aus­gaben­abzug zuzu­lassen. Das BVer­fG hat dies aus dem Prinzip der Steuer­frei­heit des Exis­tenzmin­i­mums (sub­jek­tives Net­to­prinzip) abgeleit­et.

Für eine solche Basisver­sorgung der Ver­sicherungsnehmerin ist eine ergänzende pri­vate Kranken­ver­sicherung in Anbe­tra­cht des bere­its vorhan­de­nen geset­zlichen Kranken­ver­sicherungss­chutzes ger­ade nicht notwendig. Es kann dahin­ste­hen, ob es im Einzelfall sin­nvoll sein mag, eine der­ar­tige Ver­sicherung abzuschließen. Die Aufwen­dun­gen ermöglichen, wenn über­haupt, nur die Aufrechter­hal­tung des bish­eri­gen Lebens­stan­dards, gehen aber über die notwendi­ge Sicherung der Basisver­sorgung hin­aus4.

Es kann dahin­ste­hen, ob die Ver­sicherungsnehmerin die Beiträge für die pri­vate Basiskranken­ver­sicherung anstelle der Beiträge für die geset­zliche Ver­sicherung ohne Höch­st­be­trags­be­gren­zung abziehen kön­nte, wenn diese höher wären als die Beiträge für die geset­zliche Ver­sicherung. Denn dies war hier nicht der Fall.

Eine Berück­sich­ti­gung der stre­it­i­gen Beiträge für die pri­vate Kranken­ver­sicherung als außergewöhn­liche Belas­tun­gen kommt schon deshalb nicht in Betra­cht, weil die Aufwen­dun­gen ihrer Art nach Son­der­aus­gaben sind (vgl. § 33 Abs. 2 Satz 2 EStG). Uner­he­blich ist, ob die Beiträge im Einzelfall als Son­der­aus­gaben abziehbar sind oder ob sie sich wegen Über­schre­it­ens der geset­zlichen Höch­st­gren­zen steuer­lich nicht auswirken5. Im Übri­gen stellen die Beiträge auch deswe­gen keine außergewöhn­liche Belas­tung im Sinne des § 33 EStG dar, weil die Aufwen­dun­gen nicht zwangsläu­fig im Sinne dieser Vorschrift erwach­sen sind. Denn die Ver­sicherungsnehmerin war rechtlich nicht verpflichtet, eine weit­ere pri­vate Kranken­ver­sicherung abzuschließen.

Finanzgericht Köln, Urteil vom 8. März 2017 — 14 K 2560/16

  1. BGBl. I 2009, 1959 []
  2. siehe dazu Bun­destag-Drs. 16/12254, S.20 f. []
  3. BVer­fG, Beschluss vom 13.02.2008 — 2 BvL 1/06, BFH/NV 2008, Beilage 3, 228 []
  4. so im Ergeb­nis auch FG Berlin-Bran­den­burg, Urteil vom 30.11.2016 — 7 K 7099/15, EFG 2017, 209 []
  5. vgl. BFH, Urteil vom 29.11.1991 — III R 191/90, BSt­Bl II 1992, 293 []