Schadensersatz wegen überhöhter Einkommensteuerfestsetzung

Die Erfül­lung eines Schadenser­satzanspruchs eines Arbeit­nehmers gegen seinen Arbeit­ge­ber, der auf ein­er über­höht­en Einkom­men­steuer­fest­set­zung gegenüber dem Arbeit­nehmer beruht, führt beim Arbeit­nehmer nicht zu einem Lohnzu­fluss, wenn dem Arbeit­nehmer tat­säch­lich ein Schaden ent­standen ist, die Einkom­men­steuer also ohne die Pflichtver­let­zung oder uner­laubte Hand­lung des Arbeit­ge­bers niedriger fest­ge­set­zt wor­den wäre1.

Schadensersatz wegen überhöhter Einkommensteuerfestsetzung

Der Steuerpflichtige trägt die objek­tive Fest­stel­lungslast, dass die Ersat­zleis­tung des Arbeit­ge­bers der Erfül­lung eines tat­säch­lich beste­hen­den Schadenser­satzanspruchs diente, weil die entschei­dungser­he­blichen Umstände in sein­er Sphäre liegen.

Zu den Einkün­ften aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ‑neben Gehäl­tern und Löh­nen- auch andere Bezüge und Vorteile, die “für” eine Beschäf­ti­gung im öffentlichen oder pri­vat­en Dienst gewährt wer­den, unab­hängig davon, ob ein Recht­sanspruch auf sie beste­ht und ob es sich um laufende oder um ein­ma­lige Bezüge han­delt (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG). Diese Bezüge oder Vorteile gel­ten dann als für eine Beschäf­ti­gung gewährt, wenn sie durch das indi­vidu­elle Dien­stver­hält­nis ver­an­lasst sind, ohne dass ihnen eine Gegen­leis­tung für eine konkrete (einzelne) Dien­stleis­tung des Arbeit­nehmers zugrunde liegen muss. Eine Ver­an­las­sung durch das indi­vidu­elle Dien­stver­hält­nis ist vielmehr zu beja­hen, wenn die Ein­nah­men dem Empfänger mit Rück­sicht auf das Dien­stver­hält­nis zufließen und sich als Ertrag der nicht­selb­ständi­gen Arbeit darstellen, wenn sich die Leis­tung des Arbeit­ge­bers also im weitesten Sinne als Gegen­leis­tung für das Zurver­fü­gung­stellen der indi­vidu­ellen Arbeit­skraft des Arbeit­nehmers erweist2.

Ob eine Zuwen­dung durch das Dien­stver­hält­nis ver­an­lasst ist, obliegt in erster Lin­ie der tatrichter­lichen Würdi­gung durch das Finanzgericht. Denn ob der entsprechende Leis­tungsaus­tausch den Einkün­ften aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit oder auf­grund ein­er Son­der­rechts­beziehung ein­er anderen Einkun­ft­sart oder dem nicht einkom­men­steuer­baren Bere­ich zuzurech­nen ist, kann nur auf­grund ein­er grund­sät­zlich der Tat­sachenin­stanz vor­be­hal­te­nen Würdi­gung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalls entsch­ieden wer­den. Die per­sön­lichen Auf­fas­sun­gen und Ein­schätzun­gen der an der Zuwen­dung Beteiligten sind insoweit uner­he­blich. Entschei­dend sind die vorge­fun­de­nen objek­tiv­en Tatum­stände, die vom Finanzgericht als Tat­sachenin­stanz eigen­ständig zu würdi­gen sind3.

Arbeit­slohn liegt dage­gen nicht vor, wenn der Arbeit­ge­ber dem Arbeit­nehmer einen Schaden erset­zt, den dieser infolge ein­er Ver­let­zung arbeits- oder son­stiger zivil­rechtlich­er (Fürsorge-)Pflichten oder ein­er uner­laubten Hand­lung des Arbeit­ge­bers erlit­ten hat. Denn damit wer­den nicht die Dien­ste des Arbeit­nehmers vergütet, son­dern ein vom Arbeit­ge­ber verur­sachter Schaden aus­geglichen4.

Schadenser­satz, der wegen über­höhter Einkom­men­steuer­fest­set­zung zu leis­ten ist, dient dem Aus­gle­ich ein­er Ver­mö­gen­sein­buße, die nicht in der Erwerb­ssphäre, son­dern in der Pri­vat­sphäre einge­treten ist5. Die Erfül­lung eines dahinge­hen­den Schadenser­satzanspruchs eines Arbeit­nehmers gegen seinen Arbeit­ge­ber führt beim Arbeit­nehmer fol­glich nicht zu einem Lohnzu­fluss, obwohl der Arbeitsver­trag als das Rechtsver­hält­nis, das Grund­lage für den Schadenser­satzanspruch ist, der Erwerb­ssphäre des Arbeit­nehmers zuzurech­nen ist6.

Eine solche Zahlung stellt allerd­ings nur dann keinen Arbeit­slohn, son­dern eine einkom­men­steuer­rechtlich unbeachtliche pri­vate Ver­mö­gens­mehrung dar, wenn dem Steuerpflichti­gen tat­säch­lich ein Schaden ent­standen ist, die Einkom­men­steuer also ohne die arbeits- bzw. zivil­rechtliche (Fürsorge-)Pflichtverletzung oder uner­laubte Hand­lung des Arbeit­ge­bers niedriger fest­ge­set­zt wor­den wäre7. Der Schaden berech­net sich dann aus der Dif­ferenz zwis­chen der tat­säch­lich fest­ge­set­zten Einkom­men­steuer und der­jeni­gen Einkom­men­steuer, die sich ohne die Pflichtver­let­zung ergeben hätte.

Dabei muss sichergestellt sein, dass die strit­tige Zahlung tat­säch­lich dem Zweck diente, eine dem Steuerpflichti­gen ent­standene ver­mei­d­bare steuer­liche Mehrbe­las­tung auszu­gle­ichen. Beste­hen insoweit Zweifel, muss der Steuerpflichtige, weil die entschei­dungser­he­blichen Umstände in sein­er Sphäre liegen, nach­weisen, dass dem Arbeit­ge­ber eine von ihm zu vertre­tende Pflichtver­let­zung unter­laufen ist, die wiederum in adäquat kausaler Weise die erhöhte Einkom­men­steuer­fest­set­zung verur­sacht hat, und dass die Ersat­zleis­tung dem Aus­gle­ich dieses Schadens diente. Der Steuerpflichtige darf die man­gel­nde Steuer­barkeit von Schadenser­sat­zleis­tun­gen zum Aus­gle­ich ein­er über­höht­en Einkom­men­steuer­fest­set­zung nicht dazu nutzen, Ein­nah­men, die diese beson­dere Zweck­bindung nicht aufweisen, als Schadenser­sat­zleis­tun­gen zu deklar­i­eren, um so steuerpflichtige Ein­nah­men der Besteuerung zu entziehen8.

Das Finanzgericht darf dabei ohne nähere Prü­fung des (ver­meintlichen) Schadenser­satzanspruchs auch keine Entschei­dung nach der objek­tiv­en Fest­stel­lungslast tre­f­fen. Eine solche Entschei­dung kommt erst dann in Betra­cht, wenn sich nach Auss­chöp­fung aller zumut­baren Möglichkeit­en zur Aufk­lärung des Sachver­halts nicht fest­stellen lässt, ob und in welch­er Höhe der (ange­bliche) Schadenser­satzanspruch des Steuerpflichti­gen bestand9. Die objek­tive Fest­stel­lungslast für das Vor­liegen des gel­tend gemacht­en Schadenser­satzanspruchs trifft zudem ‑wie oben bere­its dargelegt- aus Grün­den der Beweis­nähe nicht das Finan­zamt, son­dern die Steuerpflichti­gen.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 25. April 2018 — VI R 34/16

  1. Bestä­ti­gung des BFH, Urteils vom 20.09.1996 — VI R 57/95, BFHE 181, 298, BSt­Bl II 1997, 144 []
  2. ständi­ge Recht­sprechung, z.B. BFH, Urteile vom 01.09.2016 — VI R 67/14, BFHE 255, 125, BSt­Bl II 2017, 69; vom 28.02.2013 — VI R 58/11, BFHE 240, 345, BSt­Bl II 2013, 642; und vom 18.10.2012 — VI R 64/11, BFHE 239, 270, BSt­Bl II 2015, 184, m.w.N. []
  3. BFH, Beschluss vom 26.06.2014 — VI R 94/13, BFHE 246, 182, BSt­Bl II 2014, 864 []
  4. BFH, Urteile vom 20.09.1996 — VI R 57/95, BFHE 181, 298, BSt­Bl II 1997, 144; und vom 24.05.2000 — VI R 17/96, BFHE 192, 293, BSt­Bl II 2000, 584; BFH, Beschluss vom 26.08.2016 — VI B 95/15, BFH/NV 2016, 1726 []
  5. BFH, Urteil vom 18.06.1998 — IV R 61/97, BFHE 186, 363, BSt­Bl II 1998, 621 []
  6. BFH, Urteil in BFHE 181, 298, BSt­Bl II 1997, 144 []
  7. BFH, Urteile in BFHE 181, 298, BSt­Bl II 1997, 144, und in BFHE 186, 363, BSt­Bl II 1998, 621 []
  8. BFH, Urteil in BFHE 186, 363, BSt­Bl II 1998, 621 []
  9. s. BFH, Urteil vom 23.03.2011 — X R 44/09, BFHE 233, 297, BSt­Bl II 2011, 884; Gräber/Ratschow, Finanzgericht­sor­d­nung, 8. Aufl., § 96 Rz 180, jew­eils m.w.N. []