Haben die Eltern für ein volljähriges Kind ein Kindergeldanspruch, weil das Kind zuviel verdient, so nützt es auch nichts, wenn für das Kind Beiträge zu Lebensversicherungen und/oder Rentenversicherungen bezahlt werden, um die Einkünfte unter den Grenzbetrag zu senken.
Für ein volljähriges Kind besteht –unter weiteren hier nicht streitigen Voraussetzungen– nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG Anspruch auf Kindergeld, wenn das Kind Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, von nicht mehr als (im hier maßgeblichen Jahr 2006)) 7.680 € im Kalenderjahr hat.
Der Begriff der Einkünfte i.S. von § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG gesetzlich definierten Begriff[1].
Im Wege verfassungskonformer Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. sind Einkünfte ebenso wie Bezüge nur zu berücksichtigen, soweit sie zur Bestreitung des Unterhalts und der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind. Beträge, die wie die gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge „von Gesetzes“ wegen dem Einkünfte erzielenden Kind oder dessen Eltern nicht für den Unterhalt zur Verfügung stehen und deshalb die Eltern finanziell nicht entlasten können, sind nicht als Einkünfte anzusetzen[2].
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind Aufwendungen, die weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind, bei der Ermittlung des Grenzbetrags i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. dementsprechend als Minderposten nur zu berücksichtigen, wenn sie entweder auf einer gesetzlichen Verpflichtung beruhen[3] oder zwar freiwillig geleistet werden, aber für einen existentiell notwendigen Versicherungsschutz unvermeidbar sind[4].
Nach diesen Grundsätzen sind die Einkünfte und Bezüge des Kindes weder um die von ihm im Streitjahr geleisteten Beiträge zur Lebensversicherung noch zur Rentenversicherung zu mindern.
Beiträge eines gesetzlich rentenversicherten Kindes zu Lebensversicherungen[5] und privaten Rentenversicherungen[6] sind bei der Ermittlung der kindergeldschädlichen Einkünfte und Bezüge nicht von den Einkünften abzusetzen. Auch mindern die Beiträge, die ein in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichertes Kind –nicht auf einer gesetzlichen, sondern tarifvertraglichen Verpflichtung beruhend– an die Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder leistet, dessen Einkünfte und Bezüge nicht[7].
Dies gilt auch dann, wenn das Kind –wie hier– nicht in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert ist.
Es besteht keine gesetzliche Verpflichtung zum Abschluss von Lebensversicherungen und privaten Rentenversicherungen. Im Gegensatz zu den gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträgen sind Beiträge zu Lebens- und privaten Rentenversicherungen nicht schon als auf einer gesetzlichen Verpflichtung beruhend von den Einkünften des Kindes abzusetzen.
Ebenso wenig handelt sich um unvermeidbare Beiträge zur Erlangung eines existentiell notwendigen Versicherungsschutzes.
Beiträge zur Lebensversicherung und zur privaten Rentenversicherung dienen nicht der gegenwärtigen Existenzsicherung des Kindes, sondern der Vorsorge für künftige Zeiten. Sie sind besonders geartete und besonders gesicherte Sparleistungen[8]. Sparleistungen dieser Art sind –vergleichbar den vermögenswirksamen Leistungen[9]— bei der Grenzbetragsprüfung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. nicht von den Einkünften und Bezügen des Kindes abzuziehen.
Abweichendes ergibt sich nicht aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerihts vom 13. Februar 2008[10].
Das Bundesverfassungsgericht hat es offen gelassen, ob generelle Bedenken dagegen bestehen, Sparvorgänge dem Prinzip der Steuerfreiheit des Existenzminimums zu unterwerfen. Hinsichtlich der Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge führte es aus, dass diese jedenfalls keinen Sparcharakter hätten. Gegen die Einbeziehung einer reinen Risikoversicherung mit kalenderjahrmäßig abgrenzbaren Beiträgen in das steuerfreie Existenzminimum bestünden keine grundsätzlichen Bedenken[11].
Im vorliegend vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall handelt es sich weder bei der Lebensversicherung noch bei der privaten Rentenversicherung um reine Risikoversicherungen. Beide dienen vielmehr der Kapitalbildung und weisen Sparcharakter auf. Die zu diesen Versicherungen entrichteten Beiträge dienen mithin nicht der Befriedigung des gegenwärtigen, dem steuerfreien Existenzminimum unterfallenden Bedarf des Kindes.
Nach § 1 Abs. 1 der Allgemeinen Bedingungen für die vom Kind abgeschlossene fondsgebundene Lebensversicherung bietet die Lebensversicherung Versicherungsschutz unter unmittelbarer Beteiligung an der Wertentwicklung eines oder mehrerer Sondervermögen (Anlagestock/Anlagestöcke). Der Versicherer zahlt –statt der vereinbarten Todesfallleistung — im Erlebensfall an das Kind das angesammelte Deckungskapital in Wertpapieren der Anlagestöcke oder, soweit dies nicht möglich ist, in Geld aus. Der Versicherungsnehmer hat nach den Versicherungsbedingungen die Chance, bei Kurssteigerung der Wertpapiere der Anlagestöcke einen Wertzuwachs zu erzielen, trägt aber auch das Risiko der Wertminderung.
Die vom Kind ferner abgeschlossene private Rentenversicherung gehört zur Bestandsgruppe „Kapitalbildende Lebensversicherung mit überwiegendem Erlebensfallcharakter“. Die künftige Rente wird zwar lebenslänglich, mindestens jedoch für die garantierte Laufzeit von 15 Jahren monatlich gezahlt. Weiter ist eine Kapitaloption vereinbart, wonach anstelle der versicherten Rente zum vereinbarten Rentenzahlungsbeginn eine Kapitalabfindung in bestimmter Höhe zuzüglich dem zu diesem Zeitpunkt vorhandenen Überschussguthaben verlangt werden kann.
Dabei kommt es nicht darauf an, ob die konkret getroffenen Vorsorgemaßnahmen in ihrer Gesamtheit dem Leistungskatalog der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen.
Die Beiträge für die Lebens- und privaten Rentenversicherungen sind auch insoweit nicht von den Einkünften des Kindes abzuziehen, als sie für eine der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechende existentielle Absicherung im Alter erforderlich sind. Unvermeidbar sind zwar Aufwendungen für einen existenziell notwendigen Versicherungsschutz, der zur Absicherung gegen existenzgefährdende Wechselfälle des Lebens dient[12]. Entscheidend ist jedoch, dass die Beiträge zur Lebens- und privaten Rentenversicherung der hier vorliegenden Art zur Bestreitung des gegenwärtigen Existenzminimums des Kindes nicht erforderlich und somit vermeidbar sind[13]. Andere Sonderausgaben als die Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung entstehen –wie hier– dem Kind nicht mit derselben Zwangsläufigkeit[14].
Der sachliche Differenzierungsgrund liegt darin, dass die für die Lebens- und private Rentenversicherung aufgewendeten Beträge –im Gegensatz zu den Beiträgen in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversicherter Kinder– zunächst in die Verfügungsmacht des Kindes gelangten und ihr nachfolgender Abfluss nicht dessen gegenwärtiger Existenzsicherung diente, mithin vermeidbar war. Hinzu kommt, dass –wovon die Vorentscheidung zurecht ausging– die Eltern nach den zivilrechtlichen Unterhaltsregelungen bis zur Beendigung der Ausbildung des Kindes nicht verpflichtet sind, die Kosten für eine Altersvorsorge des Kindes zu tragen. Eine Altersversorgung gehört nicht zum Lebensbedarf des Kindes i.S. des § 1610 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs[15].
Zweck der Regelung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist die Ermittlung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Eltern und nicht die des Kindes. Stellt der Gesetzgeber hinsichtlich des Grenzbetrages auf die Einkünfte und Bezüge des Kindes ab, muss dieser Grenzbetrag so bemessen sein, dass dem Kind nach Abzug der nicht vermeidbaren Sonderausgaben in dem von der Verfassung vorgegebenen Umfang noch ausreichende Mittel verbleiben, um seinen existenznotwendigen Bedarf zu decken. Von Verfassungs wegen ist es dagegen nicht geboten, den Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG unter pauschalierender Berücksichtigung sämtlicher Sonderausgaben nach § 10 EStG zu bemessen, zumal andere Sonderausgaben als etwa die Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung dem Kind nicht mit derselben Zwangsläufigkeit entstehen. Die insoweit nicht unterhaltsverpflichteten Eltern erfahren keine Benachteiligung, weshalb die Einbeziehung zur Lebens- und privaten Rentenversicherung entrichteter Beiträge in die Bemessungsgröße für den Jahresgrenzbetrag i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. –entgegen dem Revisionsvorbringen– nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG verstößt.
Verfassungsrechtlich bedenkenfreier Zweck der Begrenzung von Ansprüchen gemäß § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. ist, diejenigen Eltern von finanziellen Entlastungen durch Kindergeld auszuschließen, deren Kinder über eigene Einkünfte und Bezüge in einer das zu schützende Existenzminimum übersteigenden Höhe verfügen, so dass zugleich die Unterhaltspflicht der Eltern entfällt oder sich mindert. Dies verlangt, dass für die Einbeziehung von Mitteln des Kindes in die Bemessungsgröße für die Freigrenze die mögliche Entlastungswirkung solcher Mittel bei den unterhaltspflichtigen Eltern entscheidet, denn auf deren Leistungsfähigkeit kommt es für Gewährung und Begrenzung von Kindergeld an[16].
Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. September 2012 – XI R 36/11
- vgl. dazu BVerfG, Beschluss vom 11.01.2005 – 2 BvR 167/02, BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005, Beilage 3, 260; ferner BFH, Urteile vom 17.06.2010 – III R 59/09, BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121, unter II.2.; vom 25.11.2010 – III R 23/10, BFH/NV 2011, 774, unter II.2.; vom 19.05.2011 – III R 41/09, BFH/NV 2011, 1852, unter II.2.[↩]
- vgl. dazu BVerfG, Beschluss in BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005, Beilage 3, 260; BFH, Urteile in BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121, unter II.3.; in BFH/NV 2011, 774, unter II.3.; in BFH/NV 2011, 1852, unter II.2.[↩]
- vgl. dazu z.B. BFH, Urteile in BFH/NV 2011, 774, unter II.5.a; vom 22.09.2011 – III R 73/08, BFH/NV 2012, 398, unter II.1.c aa; vom 27.10.2011 – III R 92/10, BFH/NV 2012, 412, unter II.2.a[↩]
- vgl. dazu z.B. BFH, Urteile vom 29.05.2008 – III R 33/06, BFH/NV 2008, 1664, unter II.1.e; in BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121, unter II.5.b; vom 21.10.2010 – III R 18/10, BFH/NV 2011, 251, unter II.4.[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteile in BFH/NV 2008, 1664, unter II.2.; in BFH/NV 2011, 251, unter II.4.; vom 22.09.2011 – III R 23/09, BFHE 235, 342, BStBl II 2012, 594, unter II.3.[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteil vom 26.09.2007 – III R 4/07, BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738, unter II.4.[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteile in BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121, unter II.4.; in BFH/NV 2011, 251, unter II.4.; in BFH/NV 2011, 774, unter II.5.; in BFH/NV 2011, 1852, unter II.4.[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteile vom 16.10.2002 – XI R 41/99, BFHE 200, 529, BStBl II 2003, 179, unter II.1.; in BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738, unter II.4.[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteile in BFH/NV 2012, 398, unter II.1.c; in BFHE 235, 342, BStBl II 2012, 594, unter II.2.; vom 22.09.2011 – III R 57/09, BFH/NV 2012, 562, unter II.2.b; vom 22.09.2011 – III R 73/10, BFH/NV 2012, 29, unter II.2.[↩]
- BVerfG, Beschluss vom 13.02.2008 – 2 BvL 1/06, BVerfGE 120, 125, NJW 2008, 1868[↩]
- vgl. dazu BVerfG, Beschluss in BVerfGE 120, 125, NJW 2008, 1868, unter D.II.2.[↩]
- vgl. u.a. BFH, Urteil in BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121, unter II.5.b[↩]
- dazu vorstehend unter II.2.b bb[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteile vom 21.07.2000 – VI R 153/99, BFHE 192, 316, BStBl II 2000, 566, unter II.2.h bb; vom 09.06.2011 – III R 28/09, BFHE 234, 149, BStBl II 2012, 213, unter II.2.c bb[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 219, 112, BStBl II 2008, 738, unter II.4., m.w.N.[↩]
- vgl. dazu BVerfG, Beschluss in BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005, Beilage 3, 260, unter B.I.3.b aa[↩]
