Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastung

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer wegen außergewöhnlichen Belastungen auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands erwachsen.

Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastung

Zwangsläufig erwachsen die Aufwendungen, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit diese den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG). Ziel des § 33 EStG ist es, zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen. Aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen sind dagegen die üblichen Aufwendungen der Lebensführung i.S. des § 12 Nr. 1 EStG, die in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten sind[1].

In ständiger Rechtsprechung geht der BFH davon aus, dass Krankheitskosten – ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung – dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Allerdings werden nur solche Aufwendungen als Krankheitskosten berücksichtigt, die zum Zwecke der Heilung einer Krankheit (z.B. Medikamente, Operation) oder mit dem Ziel getätigt werden, die Krankheit erträglich zu machen[2].

Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung werden typisierend als zwangsläufig und damit als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe bedarf[3]. Eine derart typisierende Behandlung der Krankheitskosten ist zur Vermeidung eines unzumutbaren Eindringens in die Privatsphäre geboten. Dies gilt aber nur dann, wenn die Aufwendungen nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt (vertretbar) sind und vorgenommen werden[4], mithin medizinisch indiziert sind. Dabei ist zu beachten, dass nicht nur das medizinisch notwendige im Sinne einer Mindestversorgung von der Heilanzeige erfasst wird. Medizinisch indiziert ist vielmehr jedes diagnostische oder therapeutische Verfahren, dessen Anwendung in einem Erkrankungsfall hinreichend gerechtfertigt ist. Dagegen gehören weder die mit einer Krankheit verbundene Folgekosten noch die Kosten für eine vorbeugende oder der Gesundheit ganz allgemein dienenden Maßnahme, die nicht gezielt der Heilung oder Linderung der Krankheit dient, zu den Krankheitskosten in diesem Sinne[5].

Für die mitunter schwierige Trennung von einerseits echten unmittelbaren Krankheitskosten und andererseits lediglich gesundheitsfördernden Vorbeugekosten oder Folgekosten forderte der Bundesfinanzhof bis zu seiner Rechtsprechungsänderung vom 11. November 2010[6] regelmäßig die Vorlage eines zeitlich vor der Leistung von Aufwendungen erstellten amts- oder vertrauensärztlichen Gutachtens bzw. eines Attestes eines anderen öffentlich-rechtlichen Trägers, aus dem sich die Krankheit und die medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrundeliegenden Behandlung zweifelsfrei entnehmen lässt. Auch bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, wie regelmäßig auch bei Kurmaßnahmen, verlangte der BFH diesen oder einen vergleichbaren formalisierten Nachweis[7].

Mit seiner Rechtsprechungsänderung vom 11. November 2010[6] nahm der Bundesfinanzhof jedoch von dem Erfordernis der o.g. formellen Vorab-Nachweise ausdrücklich Abstand[8].

Auf die vorstehende BFH-Rechtsprechungsänderung vom 11.11.2010[6] reagierte der Gesetzgeber allerdings mit dem StVereinfG 2011 und regelte nunmehr in § 64 Abs. 1 EStDV (i.V.m. § 33 Abs. 4 EStG) formalisierte Anforderungen zum Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen.

Die Neuregelung sieht – auszugsweise wiedergegeben – u.a. folgende Nachweispflichten des Steuerpflichtigen vor:

1) 1Den Nachweis der Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall hat der Steuerpflichtige zu erbringen:

  1. durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers für Arznei-, Heil- und Hilfsmittel (§§ 2, 23, 31 bis 33 SGB V);
  2. durch ein amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V) für
    1. eine Bade- oder Heilkur; bei einer Vorsorgekur ist auch die Gefahr einer durch die Kur abzuwendenden Krankheit, bei einer Klimakur der medizinisch angezeigte Kurort und die voraussichtliche Kurdauer zu bescheinigen,
      [9]
    2. medizinische Hilfsmittel, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens im Sinne von § 33 Absatz 1 SGB V anzusehen sind,
    3. wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsmethoden, wie z. B. Frisch- und Trockenzellenbehandlungen, Sauerstoff-, Chelat- und Eigenbluttherapie.

2Der nach Satz 1 zu erbringende Nachweis muss vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestellt worden sein;
[9].

Dem gesetzlich angeordneten formalisierten Nachweisverlangen ist auch im Streitjahr 2006 Rechnung zu tragen, da gemäß § 84 Abs. 3 f EStDV der § 64 Abs. 1 EStDV in allen Fällen, in denen – wie vorliegend – die ESt noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist, anzuwenden ist (sog. echte Rückwirkung, d.h. mit Wirkung auch auf bereits abgeschlossene Sachverhalte).

Bei den Regelungen der §§ 64 Abs. 1, 84 Abs. 3 f EStDV handelt es sich um ein sog. rückwirkendes Nichtanwendungsgesetz, mit dem der Gesetzgeber – wie dargelegt – praktisch die Rechtsprechungsänderung des BFH vom 11.11.2010[6] negiert und im Wesentlichen die vormals von dem Bundesfinanzhof verlangten formalisierten Nachweise wieder eingeführt hat[10].

Zwar sind im Schrifttum gegen dieses Nichtanwendungsgesetz i.S. der §§ 64 Abs. 1, 84 Abs. 3 f EStDV vielfältige verfassungsrechtliche Bedenken erhoben worden, insbesondere im Hinblick auf die Ermächtigungsgrundlage, die vorgesehene echte Rückwirkung und den Rechtsstaats-, Gewaltenteilungs- sowie Verhältnismäßigkeitsgrundsatz[11]. Diese Einwände greifen aber nicht durch, da das Nichtwendungsgesetz keinen rechtsstaatlichen, insbesondere keinen verfassungsrechtlichen Bedenken begegnet. Dies hat der BFH jüngst entschieden[12].

Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 25. September 2012 – 5 K 3889/11

  1. vgl. u.a. BFH, Urteil vom 29.09.1989 – III R 129/86, BStBl II 1990, 418[↩]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 20.03.1987 – III R 150/86, BStBl II 1987, 596 m.w.N.[↩]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 01.02.2001 – III R 22/00, BStBl II 2001, 543 m.w.N.[↩]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 18.06.1997 – III R 84/96, BStBl II 1997, 805[↩]
  5. vgl. BFH mit Urteil vom 21.04.2005 III R 45/03, BStBl II 2005, 602 f.[↩]
  6. BFH, Urteile vom 11.11.2010 – VI R 16/09, a.a.O.; und VI R 17/09, a.a.O.[↩][↩][↩][↩]
  7. vgl. BFH, Urteil vom 02.04.1998 III R 67/97, BStBl II 1998, 613; vom 30.06.1995 III R 52/93, BStBl II 1995, 614, 616; vom 08.07.1994 III R 48/93, BFH/NV 1995, 24, 25, m. w. N.[↩]
  8. vgl. auch BFH, Urteil vom 05.10.2011 – VI R 49/10, BFV/NV 2012, 33[↩]
  9. …[↩][↩]
  10. vgl. Haupt, DStR 2011, 2443 ff.[↩]
  11. vgl. Geserich, FR 2011, 1067 ff.; Haupt, DStR 2011, 2443 ff.[↩]
  12. BFH, Urteil vom 19.04.2012 – VI R 74/10, DStR 2012, 1269; ebenso: FG Münster, Urteil vom 18.01.2012 – 11 K 317/09 E, DStR 2012, 601; FG Hamburg, Gerichtsbescheid vom 27.04.2012 – 2 K 19/11; aus dem Schrifttum: die Auffassung des BFH teilend Geserich, DStR 2012, 1490; a.A. Haupt, DStR 2012, 1541[↩]

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