Frei­fahrt­schei­ne für Mit­ar­bei­ter der Deut­schen Bahn AG – und der Rabatt­frei­be­trag

Der Rabatt­frei­be­trag erstreckt sich auf alle Fahr­ver­güns­ti­gun­gen, die die Deut­sche Bahn AG (ehe­ma­li­gen) Arbeit­neh­mern gewährt. Dies gilt auch dann, wenn die unent­gelt­lich oder ver­bil­ligt gewähr­ten Frei­fahrt­schei­ne auf­grund beson­de­rer Nut­zungs­be­stim­mun­gen frem­den Letzt­ver­brau­chern nicht ange­bo­ten wer­den. Mit dem Bezug der Frei­fahrt­schei­ne ist der dar­in ver­kör­per­te geld­wer­te Vor­teil unab­hän­gig vom kon­kre­ten Fahrt­an­tritt zuge­flos­sen.

Frei­fahrt­schei­ne für Mit­ar­bei­ter der Deut­schen Bahn AG – und der Rabatt­frei­be­trag

Bei den Fahr­ver­güns­ti­gun­gen han­delt es sich um Arbeits­lohn i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG. Die Tages­frei­fahrt­schei­ne für Mit­ar­bei­ter und Ange­hö­ri­ge [1] stel­len dem Grun­de nach geld­wer­te Vor­tei­le dar, die der Bahn­mit­ar­bei­ter auf­grund sei­nes (frü­he­ren) Dienst­ver­hält­nis­ses erhielt. Denn sie ermög­li­chen ihm, Beför­de­rungs­leis­tun­gen der DB AG unent­gelt­lich oder [2] ver­güns­tigt in Anspruch zu neh­men [3].

Arbeits­lohn, der ‑wie im Streit­fall- nicht als lau­fen­der Arbeits­lohn gezahlt wird, wird in dem Kalen­der­jahr bezo­gen, in dem er dem Arbeit­neh­mer zufließt (§ 38a Abs. 1 Satz 3 EStG).

Zuge­flos­sen sind Ein­nah­men dann, wenn der Emp­fän­ger die wirt­schaft­li­che Ver­fü­gungs­macht über die in Geld oder Gel­des­wert bestehen­den Güter erlangt hat. Der Über­gang der wirt­schaft­li­chen Ver­fü­gungs­macht rich­tet sich nach den Umstän­den des Ein­zel­falls. Bei einer Sach­zu­wen­dung ist der Zufluss eines geld­wer­ten Vor­teils zu beja­hen, wenn der Arbeit­neh­mer den Vor­teil tat­säch­lich in Anspruch genom­men hat [4].

Danach ist der geld­wer­te Vor­teil dem Bahn­mit­ar­bei­ter vor­lie­gend bereits mit dem Bezug des ein­zel­nen Frei­fahrt­scheins zuge­flos­sen. Denn die DB AG bzw. deren Kon­zern­ge­sell­schaf­ten haben hier­mit das [5] Leis­tungs­ver­spre­chen, unent­gelt­li­che oder ver­güns­tig­te Fahrt­be­rech­ti­gun­gen aus­zu­rei­chen, ihm gegen­über bewirkt.

Auch auf die Fahr­ver­güns­ti­gun­gen im Fern­ver­kehr ist die Bewer­tungs­vor­schrift des § 8 Abs. 3 EStG anzu­wen­den.

Gemäß § 8 Abs. 3 Satz 1 EStG sind Waren oder Dienst­leis­tun­gen, die ein Arbeit­neh­mer auf­grund sei­nes Dienst­ver­hält­nis­ses erhält und die vom Arbeit­ge­ber nicht über­wie­gend für den Bedarf sei­ner Arbeit­neh­mer her­ge­stellt, ver­trie­ben oder erbracht wer­den und deren Bezug nicht nach § 40 EStG pau­schal ver­steu­ert wird, abwei­chend von § 8 Abs. 2 EStG mit den um 4 % gemin­der­ten End­prei­sen zu bewer­ten, zu denen der Arbeit­ge­ber oder der dem Abga­be­ort näch­stan­säs­si­ge Abneh­mer die Waren oder Dienst­leis­tun­gen frem­den Letzt­ver­brau­chern im all­ge­mei­nen Geschäfts­ver­kehr anbie­tet. Die sich nach Abzug der vom Arbeit­neh­mer gezahl­ten Ent­gel­te erge­ben­den Vor­tei­le sind steu­er­frei, soweit sie aus dem Dienst­ver­hält­nis ins­ge­samt 1.080 EUR im Kalen­der­jahr nicht über­stei­gen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG).

Die Ver­güns­ti­gung des § 8 Abs. 3 EStG gilt nur für Waren oder Dienst­leis­tun­gen, die der Arbeit­ge­ber als eige­ne her­stellt, ver­treibt oder erbringt. Mit den Begrif­fen „Waren oder Dienst­leis­tun­gen“ wer­den alle in Betracht kom­men­den Sach­be­zü­ge und damit die gesam­te eige­ne Lie­fer- und Leis­tungs­pa­let­te des jewei­li­gen Arbeit­ge­bers bezeich­net. Aus den Begrif­fen „her­ge­stellt, ver­trie­ben oder erbracht“ ergibt sich, dass der Arbeit­ge­ber hin­sicht­lich der Sach­be­zü­ge, die er an Arbeit­neh­mer ver­bil­ligt oder unent­gelt­lich abgibt, selbst Markt­teil­neh­mer sein muss [6].

Sach­zu­wen­dun­gen, die nicht zur Pro­dukt­pa­let­te des Arbeit­ge­bers gehö­ren, sind hin­ge­gen mit den um übli­che Preis­nach­läs­se gemin­der­ten übli­chen End­prei­sen am Abga­be­ort zu bewer­ten (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Nach die­sen Grund­sät­zen war der geld­wer­te Vor­teil, den der Bahn­mit­ar­bei­ter aus dem Bezug der Tages­frei­fahrt­schei­ne erzielt hat, um den Rabatt­frei­be­trag in Höhe von 1.080 € zu kür­zen.

Auf Fahr­ver­güns­ti­gun­gen, die die DB AG bzw. deren Kon­zern­ge­sell­schaf­ten Ruhe­stands­be­am­ten des BEV in Form von Tages­frei­fahrt­schei­nen mit und ohne Zuzah­lung gewäh­ren, ist gemäß § 12 Abs. 8 des Deut­sche Bahn Grün­dungs­ge­set­zes der Rabatt­frei­be­trag nach § 8 Abs. 3 EStG ent­spre­chend anwend­bar. Dies gilt, obwohl in einem sol­chen Fall die Zuwen­dung nicht durch den Arbeit­ge­ber des Ruhe­stands­be­am­ten, also das BEV, son­dern durch einen Drit­ten [7] gewährt wird und die Zuwen­dung nicht zur Lie­fer- und Leis­tungs­pa­let­te des Arbeit­ge­bers des Ruhe­stands­be­am­ten gehört [8].

Der sach­li­che Anwen­dungs­be­reich des § 8 Abs. 3 EStG ist vor­lie­gend eben­falls eröff­net. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt han­delt es sich bei den vom Bahn­mit­ar­bei­ter in Anspruch genom­me­nen Fahr­ver­güns­ti­gun­gen nicht um „Waren oder Dienst­leis­tun­gen“, die die DB AG über­wie­gend für den Bedarf ihrer Arbeit­neh­mer erbringt. Zwar weist das Finanz­amt zutref­fend dar­auf hin, dass die­se (ver­güns­tig­ten) (Frei-)Fahrtberechtigungen, soweit sie den Fern­ver­kehr betref­fen, auf­grund der stre­cken­un­ab­hän­gi­gen Tages­gül­tig­keit und der beson­de­ren Nut­zungs­be­stim­mun­gen von der DB AG nicht auch frem­den Letzt­ver­brau­chern im all­ge­mei­nen Geschäfts­ver­kehr ange­bo­ten wer­den. Bewer­tungs­ge­gen­stand ist aber nicht der Tages­frei­fahrt­schein als sol­cher, son­dern die dar­in ver­kör­per­te Beför­de­rungs­leis­tung.

Mit der Über­las­sung der Tages­frei­fahrt­schei­ne erhielt der Bahn­mit­ar­bei­ter Wert­pa­pie­re, die den Beför­de­rungs­an­spruch gegen­über der DB AG ver­brief­ten [9]. Die­se ermög­lich­ten dem Bahn­mit­ar­bei­ter, das Beför­de­rungs­an­ge­bot der DB AG zu nut­zen. Die (Personen-)Beförderung gehört aber unstrei­tig zur Pro­dukt­pa­let­te der DB AG. Per­so­nen­be­för­de­rungs­leis­tun­gen erbringt die DB AG nicht über­wie­gend gegen­über ihren Arbeit­neh­mern, son­dern gegen­über jeder­mann. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt ist daher bei Anwen­dung des Rabatt­frei­be­trags nur auf die Beför­de­rungs­leis­tung und nicht auf die Art der Fahrt­be­rech­ti­gun­gen abzu­stel­len.

Dem steht der Ein­wand des Finanz­amt, es feh­le wegen der Beson­der­hei­ten der Mit­ar­bei­ter­fahr­ver­güns­ti­gun­gen der DB AG im Fern­ver­kehr an einem der Bewer­tung zugrun­de zu legen­den „End­preis“, nicht ent­ge­gen. Er ver­mag ins­be­son­de­re nicht für eine Bewer­tung des geld­wer­ten Vor­teils nach § 8 Abs. 2 EStG zu strei­ten. Denn danach sind Ein­nah­men, die nicht in Geld bestehen [10], mit den um übli­che Preis­nach­läs­se gemin­der­ten übli­chen End­prei­sen am Abga­be­ort anzu­set­zen. Auch inso­weit bedarf es mit­hin der Bestim­mung eines übli­chen „End­prei­ses“. Tat­säch­li­chen Schwie­rig­kei­ten bei der Ermitt­lung eines sol­chen End­prei­ses ist ggf. mit einer Schät­zung gemäß § 162 Abs. 1 der Abga­ben­ord­nung zu begeg­nen [11].

So ist auch im Streit­fall der vom Finanz­ge­richt zugrun­de geleg­te Wert­an­satz des geld­wer­ten Vor­teils aus dem Bezug der Frei­fahrt­schei­ne revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den. Das Finanz­ge­richt hat den geld­wer­ten Vor­teil auf der Grund­la­ge der über­ein­stim­men­den Wert­an­ga­ben der Betei­lig­ten bestimmt. Dies lässt kei­nen Rechts­feh­ler erken­nen und ist daher für den Bun­des­fi­nanz­hof revi­si­ons­recht­lich bin­dend (§ 118 Abs. 2 FGO).

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 26. Sep­tem­ber 2019 – VI R 23/​17

  1. mit und ohne Zuzah­lung[]
  2. im Fall der Zuzah­lung[]
  3. s. BFH, Urtei­le vom 26.06.2014 – VI R 41/​13, BFHE 246, 423, BStBl II 2015, 39, Rz 10; und vom 12.04.2007 – VI R 89/​04, BFHE 217, 555, BStBl II 2007, 719, unter II. 1.[]
  4. z.B. BFH, Urteil vom 14.11.2012 – VI R 56/​11, BFHE 239, 410, BStBl II 2013, 382, Rz 16, m.w.N.[]
  5. tarif­ver­trag­lich gere­gel­te[]
  6. BFH, Urteil vom 26.04.2018 – VI R 39/​16, BFHE 261, 485, BStBl II 2019, 286, Rz 8 ff., m.w.N.[]
  7. die DB AG bzw. deren Kon­zern­ge­sell­schaf­ten[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 246, 423, BStBl II 2015, 39, Rz 13[]
  9. vgl. MünchKommBGB/​Habersack, 7. Aufl., § 808 Rz 10; Hueck/​Canaris, Recht der Wert­pa­pie­re, 12. Aufl., § 28 I. 3.a, b; Staudinger/​Marburger, BGB § 808 Rz 3, 4, BGB § 807 Rz 5[]
  10. wie die im Streit­fall zu bewer­ten­den Sach­be­zü­ge[]
  11. s. BFH, Urteil vom 06.06.2018 – VI R 32/​16, BFHE 261, 516, BStBl II 2018, 764, Rz 27[]