Finanz­p­lan­d­ar­le­hen – in Altfällen

Die Annah­me eines Finanz­p­lan­d­ar­le­hens setzt im Regel­fall u.a. vor­aus, dass der Dar­le­hens­ge­ber ver­pflich­tet ist, das Kapi­tal dem Schuld­ner lang­fris­tig zu über­las­sen. Eine sol­che Ver­pflich­tung kann sich auch dann, wenn das gesetz­li­che Kün­di­gungs­recht im Dar­le­hens­ver­trag nicht aus­drück­lich aus­ge­schlos­sen wor­den ist, aus den objek­ti­ven Umstän­den der Dar­le­hens­hin­ga­be ergeben.

Finanz­p­lan­d­ar­le­hen – in Altfällen

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung zu der ‑im hier ent­schie­de­nen Streit­fall noch anzu­wen­den­den- Rechts­la­ge vor Auf­he­bung der §§ 32a, 32b des Geset­zes betref­fend die Gesell­schaf­ten mit beschränk­ter Haf­tung durch das Gesetz zur Moder­ni­sie­rung des GmbH-Rechts und zur Bekämp­fung von Miss­bräu­chen vom 23.10.2008 [1] war der Aus­fall von Finan­zie­rungs­hil­fen, die durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ver­an­lasst waren ‑ins­be­son­de­re von kapi­ta­ler­set­zen­den Dar­le­hen- bei Ver­wirk­li­chung eines Rea­li­sa­ti­ons­tat­be­stands nach § 17 EStG dadurch gewinn­min­dernd zu berück­sich­ti­gen, dass der Aus­fall im Rah­men der Ermitt­lung des Ver­äu­ße­rungs- oder Liqui­da­ti­ons­er­geb­nis­ses als nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten der Betei­li­gung anzu­set­zen war [2]. Die­se norm­spe­zi­fi­sche wei­te Aus­le­gung des Begriffs der Anschaf­fungs­kos­ten hat der BFH für gebo­ten erach­tet, weil in den Fäl­len des § 17 EStG der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung des Anteils bzw. der Liqui­da­ti­on der Gesell­schaft dem Grun­de nach in glei­cher Wei­se und der Höhe nach gemäß ähn­li­chen Grund­sät­zen wie bei einem Mit­un­ter­neh­mer als Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb erfasst wer­den soll [3].

Außer­halb des Anwen­dungs­be­reichs die­ser Grund­sät­ze respek­tiert das Ein­kom­men­steu­er­recht dem­ge­gen­über die Ent­schei­dung der Gesell­schaf­ter, der Gesell­schaft nicht Eigen­ka­pi­tal, son­dern Fremd­ka­pi­tal zur Ver­fü­gung zu stel­len [4].

Für Sach­ver­hal­te, die sich ‑anders als der Streit­fall- erst nach Auf­he­bung des zivil­recht­li­chen Eigen­ka­pi­tal­er­satz­rechts ereig­net haben, hat der BFH ent­schie­den, dass die bis­he­ri­gen Recht­spre­chungs­grund­sät­ze nicht mehr anzu­wen­den sind, gewährt aus Ver­trau­ens­schutz­grün­den jedoch eine Über­gangs­frist bis zum 27.09.2017 [5].

Ein Finanz­p­lan­d­ar­le­hen, des­sen Aus­fall in den Fäl­len des § 17 EStG grund­sätz­lich in Höhe sei­nes Nenn­werts ein­kom­men­steu­er­recht­lich zu berück­sich­ti­gen ist, ist gege­ben, wenn ein Dar­le­hen von vorn­her­ein in die Finanz­pla­nung der Gesell­schaft in der Wei­se ein­be­zo­gen ist, dass die zur Auf­nah­me der Geschäf­te erfor­der­li­che Kapi­tal­aus­stat­tung durch eine Kom­bi­na­ti­on von Eigen- und Fremd­ka­pi­tal erreicht wer­den soll. Ent­schei­dend ist, ob sich die plan­mä­ßi­ge Gesell­schaf­ter­fi­nan­zie­rung aus einer Gesamt­wür­di­gung des Gesell­schafts- und/​oder Dar­le­hens­ver­tra­ges und der im Zeit­punkt des Abschlus­ses die­ser Ver­trä­ge vor­lie­gen­den Umstän­de ergibt [6]. Die recht­li­che Bewer­tung die­ser Ver­trä­ge muss das Dar­le­hen als Risi­ko­ka­pi­tal und damit als eigen­ka­pi­tal­glei­che Gesell­schaft­er­leis­tung aus­wei­sen. Bei der erfor­der­li­chen Gesamt­schau ist neben den Kon­di­tio­nen des Kre­dits vor allem zu berück­sich­ti­gen, ob zumin­dest nach Ein­schät­zung des Gesell­schaf­ters das Dar­le­hen für die Ver­wirk­li­chung der gesell­schafts­ver­trag­li­chen Zie­le unent­behr­lich war und ob eine Ver­pflich­tung zur lang­fris­ti­gen Belas­sung des Kapi­tals bestand [7]. Die Eigen­schaft als Finanz­p­lan­d­ar­le­hen kann sich sowohl aus den objek­ti­ven Umstän­den der Dar­le­hens­hin­ga­be als auch aus Erklä­run­gen gegen­über Gläu­bi­gern oder der Gesell­schaft selbst erge­ben [8].

In Anwen­dung die­ser Grund­sät­ze hat der Bun­des­fi­nanz­hof das Vor­lie­gen eines Finanz­p­lan­d­ar­le­hens für einen Sach­ver­halt bejaht, in dem die Gesell­schaft den Auf­bau ihres Geschäfts­be­triebs ohne das Dar­le­hen nicht hät­te in Angriff neh­men kön­nen, der Dar­le­hens­ver­trag zeit­lich noch vor dem Gesell­schafts­ver­trag abge­schlos­sen wor­den war, der vom Gesell­schaf­ter ein­ge­räum­te ‑wenn auch letzt­lich bei Wei­tem nicht aus­ge­schöpf­te- Kre­dit­rah­men sich auf das 125-fache des Stamm­ka­pi­tals belief und als Zins­satz ledig­lich die Erstat­tung der Refi­nan­zie­rungs­auf­wen­dun­gen ver­ein­bart war [9]. In die­sem Fall stand der Aner­ken­nung eines Finanz­p­lan­d­ar­le­hens aus­drück­lich auch nicht ent­ge­gen, dass der Dar­le­hens­ver­trag einen Til­gungs­plan ent­hielt. Der BFH sah es inso­weit als ent­schei­dend an, dass der Ver­trag kei­ne Rege­lun­gen für den Fall der Nicht­ein­hal­tung des Til­gungs­plans vor­sah und voll­stän­dig dem Ein­fluss des beherr­schen­den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers unterlag.

Eben­falls bejaht wur­de ein Finanz­p­lan­d­ar­le­hen für eine Fall­ge­stal­tung, in der die Gesell­schaf­ter einer GmbH, die zur Ingang­set­zung ihres Geschäfts­be­triebs kein Bank­dar­le­hen erlan­gen konn­te, ein Dar­le­hen in Höhe des 2, 5‑fachen des Stamm­ka­pi­tals gewährt hat­ten [10]. Ob in dem Dar­le­hens­ver­trag Til­gungs­ver­ein­ba­run­gen getrof­fen waren oder das gesetz­li­che Kün­di­gungs­recht aus­ge­schlos­sen war, geht aus der Ent­schei­dung nicht hervor.

Dem­ge­gen­über wur­de ein Finanz­p­lan­d­ar­le­hen für einen Sach­ver­halt ver­neint, in dem die dort zu beur­tei­len­de ver­trag­li­che Abre­de ein aus­drück­li­ches Recht zur vier­tel­jähr­li­chen Kün­di­gung vor­sah, tat­säch­li­che Til­gungs­leis­tun­gen in nen­nens­wer­tem Umfang erbracht wur­den und das Ursprungs­dar­le­hen ledig­lich etwa dop­pelt so hoch wie das Stamm­ka­pi­tal der Gesell­schaft war [7].

Unter Berück­sich­ti­gung die­ser höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung ist im vor­lie­gen­den Fall die Wür­di­gung des Finanz­ge­richts Ber­lin-Bran­den­burg [11], im Streit­fall ein Finanz­p­lan­d­ar­le­hen anzu­neh­men, für den Bun­des­fi­nan­zu­hof revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den. Das Finanz­ge­richt hat zunächst zutref­fend auf den engen zeit­li­chen Zusam­men­hang zwi­schen der Grün­dung der Gesell­schaft (Gesell­schafts­ver­trag vom 20.12 1996) und dem Abschluss des Dar­le­hens­ver­trags (23.12 1996) abge­stellt. Fer­ner hat es die nicht fremd­üb­li­chen Kon­di­tio­nen der Dar­le­hens­ge­wäh­rung ange­führt, nament­lich den nied­ri­gen Zins­satz (3 % statt der sei­ner­zeit bank­üb­li­chen knapp 6 %) sowie das Feh­len von Sicher­hei­ten trotz eines hohen Dar­le­hens­be­trags. Wei­ter hat das Finanz­ge­richt die wirt­schaft­li­che Lage der V‑GmbH dahin­ge­hend gewür­digt, dass sie kei­nen Bank­kre­dit in die­ser Höhe erhal­ten hät­te, und dazu auf den erheb­li­chen Finanz­be­darf der V‑GmbH, der ihr Eigen­ka­pi­tal mehr­fach über­stie­gen habe, sowie die feh­len­de Stel­lung von Sicher­hei­ten verwiesen.

Gegen die Zugrun­de­le­gung die­ser Indi­zi­en für die Annah­me eines Finanz­p­lan­d­ar­le­hens wen­det sich das Finanz­amt mit der Revi­si­on nicht. Es kon­zen­triert sei­ne Angrif­fe viel­mehr auf die wei­te­ren Wür­di­gun­gen des Finanz­ge­richt, wonach die Dar­le­hens­ge­wäh­rung auf­grund des Feh­lens einer Til­gungs­ver­ein­ba­rung ‑trotz des Feh­lens einer Klau­sel zum Aus­schluss des gesetz­li­chen Kün­di­gungs­rechts- lang­fris­tig ange­legt gewe­sen sei und die Dar­le­hen unent­behr­lich für die Errei­chung des Gesell­schafts­zwecks der V‑GmbH gewe­sen sei­en, weil die­se Gesell­schaft ansons­ten nicht in der Lage gewe­sen wäre, die Antei­le an der O‑GmbH zu erwer­ben. Die­se Angrif­fe blei­ben indes ohne Erfolg.

In Bezug auf das Erfor­der­nis der Ver­ein­ba­rung eines Kün­di­gungs­aus­schlus­ses beruft sich das Finanz­amt auf die Aus­füh­run­gen im BFH, Urteil vom 25.05.2011 [12]. Die­se Pas­sa­ge bezieht sich indes aus­schließ­lich auf die Fall­grup­pe des kri­sen­be­stimm­ten Dar­le­hens, für das der BFH in die­ser Ent­schei­dung aus­ge­spro­chen hat, die Bin­dung tre­te hier bereits mit dem Ver­zicht auf eine ordent­li­che und außer­or­dent­li­che Kün­di­gung im Zeit­punkt der Kri­se ein. Dem­ge­gen­über ist für die Fall­grup­pe des Finanz­p­lan­d­ar­le­hens nach der vor­ste­hend unter b und c dar­ge­stell­ten höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung maß­geb­lich, dass das Dar­le­hen lang­fris­tig ange­legt ist, was sich auch aus den objek­ti­ven Umstän­den der Dar­le­hens­hin­ga­be erge­ben kann.

Soweit der der Bun­des­fi­nanz­hof im Urteil vom 07.12 2010 [13] auch unter dem Gesichts­punkt eines Finanz­p­lan­d­ar­le­hens aus­ge­führt hat, ein sol­ches Dar­le­hen sei sei­ner Bestim­mung nach nicht ein­sei­tig vom Gesell­schaf­ter künd­bar, war in dem dor­ti­gen Dar­le­hens­ver­trag ein aus­drück­li­ches Recht des Gesell­schaf­ters sowohl zur ordent­li­chen als auch zur außer­or­dent­li­chen Kün­di­gung auf­ge­nom­men wor­den. Fer­ner hat­te die Gesell­schaft dem Gesell­schaf­ter Sicher­hei­ten bestellt und eine Ver­zin­sung weit über dem Kapi­tal­markt­satz zuge­sagt. Vor die­sem Hin­ter­grund ver­steht der Bun­des­fi­nanz­hof die in der genann­ten Ent­schei­dung ent­hal­te­ne Aus­sa­ge des IX. Bun­des­fi­nanz­hofs zur feh­len­den Künd­bar­keit zwar als Hin­weis auf eine star­ke Indi­zwir­kung die­ses Umstands, aber nicht als not­wen­di­ge Vor­aus­set­zung [14].

Vor­lie­gend ent­hielt der Dar­le­hens­ver­trag kei­ne Ver­ein­ba­run­gen über Kün­di­gungs­mög­lich­kei­ten oder Til­gungs­fris­ten. Zwar waren damit grund­sätz­lich die gesetz­li­chen Vor­schrif­ten über die Kün­di­gung von Dar­le­hen mit drei­mo­na­ti­ger Frist (sei­ner­zeit noch § 609 BGB) anzu­wen­den. Das Finanz­ge­richt hat den Sach­ver­halt aber dahin­ge­hend gewür­digt, dass der Gesell­schaf­ter, der nicht über juris­ti­sche Vor­kennt­nis­se ver­fügt habe, den Dar­le­hens­ver­trag „anschei­nend“ selbst auf­ge­setzt habe, so dass unklar sei, ob er sich der Exis­tenz eines gesetz­li­chen Kün­di­gungs­rechts über­haupt bewusst gewe­sen sei. Vor allem aber habe es u.a. auf­grund der per­sön­li­chen Anhö­rung des Gesell­schaf­ters in der münd­li­chen Ver­hand­lung den Ein­druck gewon­nen, dass der Dar­le­hens­ver­trag nach den Vor­stel­lun­gen des Gesell­schaf­ters nicht habe gekün­digt wer­den kön­nen und sol­len. Eine Kün­di­gung sei schon fak­tisch aus­ge­schlos­sen gewe­sen, weil dann der Gesell­schafts­zweck der V‑GmbH man­gels finan­zi­el­ler Aus­stat­tung nicht mehr hät­te erreicht wer­den kön­nen; ein frem­der Ersatz-Dar­le­hens­ge­ber sei nicht in Betracht gekom­men. Dar­über hin­aus habe der Gesell­schaf­ter am Fort­be­stand der O‑GmbH ein erheb­li­ches Inter­es­se gehabt, da sie sein Lebens­werk gewe­sen sei. Dem wäre eine Kün­di­gung des Dar­le­hens zuwi­der gelau­fen, zumal der Gesell­schaf­ter kei­ne Aus­sicht gehabt hät­te, die Dar­le­hensva­lu­ta zurückzuerlangen.

Die­se aus­führ­li­che tatrich­ter­li­che Wür­di­gung ist nicht zu bean­stan­den, zumal auch das Finanz­amt kei­ne kon­kre­ten Angrif­fe gegen die ein­zel­nen vom Finanz­ge­richt her­an­ge­zo­ge­nen Gesichts­punk­te vor­bringt. Der vom IX. Bun­des­fi­nanz­hof des BFH grund­sätz­lich gefor­der­te Aus­schluss der ein­sei­ti­gen Kün­di­gung durch den Gesell­schaf­ter kann sich nicht nur aus for­mal­recht­li­chen Ver­ein­ba­run­gen, son­dern auch ‑wie hier vom Finanz­ge­richt vor­ge­nom­men- aus einer Wür­di­gung der objek­ti­ven Umstän­de des Ein­zel­falls ergeben.

Soweit das Finanz­amt im Revi­si­ons­ver­fah­ren gegen die Annah­me eines fak­ti­schen Kün­di­gungs­aus­schlus­ses anführt, die V‑GmbH habe ursprüng­lich erwar­tet, aus ihrer Betei­li­gung an der O‑GmbH Erträ­ge erzie­len zu kön­nen, steht dies der vom Finanz­ge­richt vor­ge­nom­me­nen Wür­di­gung nicht ent­ge­gen. Denn die Erwar­tung, bei gutem Ver­lauf der Geschäf­te Erträ­ge erzie­len zu kön­nen (und dar­aus mög­li­cher­wei­se die Dar­le­hens­zin­sen und gewis­se Til­gungs­leis­tun­gen erbrin­gen zu kön­nen), schließt es nicht aus, gleich­wohl für den Fall, dass die Geschäf­te ‑wie tat­säch­lich ein­ge­tre­ten- einen schlech­ten Ver­lauf neh­men soll­ten, von einem fak­ti­schen Ver­zicht auf das Kün­di­gungs­recht auszugehen.

Auch die Angrif­fe des Finanz­amt gegen die wei­te­re Wür­di­gung des Finanz­ge­richt, die Dar­le­hen sei­en jeden­falls nach der Vor­stel­lung des Gesell­schaf­ters für die Ver­wirk­li­chung der Zie­le der V‑GmbH unent­behr­lich gewe­sen, blie­ben ohne Erfolg. So ver­trat das Finanz­amt die Auf­fas­sung, ein Dar­le­hen, das der teil­wei­sen Kre­di­tie­rung eines Anteils­kauf­prei­ses die­ne, kön­ne kein Finanz­p­lan­d­ar­le­hen sein. Es beruft sich hier­für auf die ent­spre­chen­de For­mu­lie­rung im Urteil des Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf vom 23.07.2009 [15].

Dem kann der Bun­des­fi­nanz­hof nicht fol­gen. Die­se Ein­schrän­kung des Begriffs des Finanz­p­lan­d­ar­le­hens wird weder vom Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf begrün­det noch fin­den sich hier­für in der BFH-Recht­spre­chung Anhalts­punk­te. Gegen­stand der V‑GmbH war der Erwerb und das Hal­ten der Betei­li­gung an der O‑GmbH; für die Ingang­set­zung die­ses Geschäfts­be­triebs benö­tig­te die V‑GmbH aber das Gesellschafterdarlehen.

Im Übri­gen han­del­te es sich bei die­ser For­mu­lie­rung des Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf um eine nicht tra­gen­de, eher bei­läu­fi­ge Erwä­gung. Tra­gend war für jene Ent­schei­dung die Auf­fas­sung, das zivil­recht­li­che Eigen­ka­pi­tal­er­satz­recht sei schon des­halb nicht anwend­bar, weil der dor­ti­ge Steu­er­pflich­ti­ge mit weni­ger als 10 % am Stamm­ka­pi­tal betei­ligt gewe­sen sei. Außer­dem hat das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf dar­auf abge­stellt, dass sich der Steu­er­pflich­ti­ge ein aus­drück­li­ches Recht zur außer­or­dent­li­chen Kün­di­gung des Dar­le­hens im Kri­sen­fall hat­te ein­räu­men lassen.

Dar­über hin­aus rügt das Finanz­amt, das Finanz­ge­richt hät­te sich nicht auf die Beur­tei­lung des ursprüng­li­chen Dar­le­hens­be­trags beschrän­ken dür­fen, son­dern sich auch mit den nach­träg­lich zur Ver­fü­gung gestell­ten Auf­sto­ckungs­be­trä­gen befas­sen müs­sen. Wenn Dar­le­hen zu unter­schied­li­chen Zeit­punk­ten gewährt wür­den, müs­se ggf. auch dif­fe­ren­zie­rend beur­teilt wer­den, ob sie kapi­ta­ler­set­zend seien.

Indes dien­te der größ­te Teil der spä­te­ren Dar­le­hens­auf­sto­ckun­gen der am 13.08.1997 geleis­te­ten Rest­zah­lung auf den Anteils­kauf­preis. Auch wenn das Finanz­ge­richt, Urteil hier­zu kei­ne aus­drück­li­chen Aus­füh­run­gen ent­hält, ist der Zweck die­ser Rest­kauf­preis­zah­lung (und Dar­le­hens­ge­wäh­rung) nicht anders zu behan­deln als der­je­ni­ge der Zah­lung und Kre­di­tie­rung der ers­ten Rate des Anteils­kauf­prei­ses, mit der das Finanz­ge­richt sich aus­führ­lich befasst hat. Anhalts­punk­te dafür, dass sich zu die­sem Zeit­punkt die wirt­schaft­li­che Lage der V‑GmbH oder die Inter­es­sen­la­ge des Gesell­schaf­ters ent­schei­dend ver­än­dert hät­te, hat auch das Finanz­amt nicht vorgetragen.

Die ver­blei­ben­den Beträ­ge, um die das Dar­le­hen auf­ge­stockt wor­den ist, betref­fen ganz über­wie­gend die jähr­lich auf­ge­lau­fe­nen Zins­zah­lungs­ver­pflich­tun­gen der V‑GmbH gegen­über dem Gesell­schaf­ter. Die­se wur­den jeweils dem Dar­le­hens­be­trag zuge­schla­gen. In Bezug auf die danach noch ver­blei­ben­den ‑klei­ne­ren- Dar­le­hens­auf­sto­ckungs­be­trä­ge hat das Finanz­ge­richt zwar nicht fest­ge­stellt, wofür die V‑GmbH die­se Zah­lun­gen benö­tigt hat. Sie ent­spre­chen aber nähe­rungs­wei­se den sons­ti­gen Auf­wen­dun­gen, die der V‑GmbH aus­weis­lich ihrer Jah­res­ab­schlüs­se neben den Schuld­zin­sen noch ent­stan­den sind. Auch der Gesell­schaf­ter hat­te in der münd­li­chen Ver­hand­lung vor dem Finanz­ge­richt vor­ge­tra­gen, die­se Dar­le­hens­teil­be­trä­ge hät­ten der Finan­zie­rung der lau­fen­den Auf­wen­dun­gen der V‑GmbH gedient.

Anhalts­punk­te dafür, dass die V‑GmbH sich die­se Beträ­ge ander­wei­tig hät­te beschaf­fen kön­nen, sind weder vom Finanz­amt vor­ge­tra­gen wor­den noch sonst erkenn­bar. Weil die V‑GmbH ange­sichts der hohen und anhal­ten­den Ver­lus­te der O‑GmbH kei­ner­lei Ein­nah­men aus Gewinn­aus­schüt­tun­gen in Aus­sicht hat­te, kann für die­se spä­te­ren Auf­sto­ckungs­be­trä­ge nichts ande­res gel­ten als für den Ursprungs­be­trag des Darlehens.

Im Übri­gen hat das Finanz­ge­richt in sei­ner tat­säch­li­chen Wür­di­gung aus­drück­lich die Plu­ral­for­mu­lie­rung „die Dar­le­hen“ ver­wen­det, auch wenn es in sei­ner Begrün­dung ent­schei­dend auf das Ursprungs­dar­le­hen abge­stellt und dar­über hin­aus jeden­falls aus­drück­lich nicht näher dif­fe­ren­ziert hat.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 29. Novem­ber 2017 – X R 8/​16

  1. BGBl I 2008, 2026[]
  2. z.B. BFH, Urteil vom 18.08.1992 – VIII R 13/​90, BFHE 169, 90, BStBl II 1993, 34, unter 2.[]
  3. BFH, Urteil vom 27.10.1992 – VIII R 87/​89, BFHE 170, 53, BStBl II 1993, 340, unter a[]
  4. vgl. BFH, Urtei­le vom 02.04.2008 – IX R 76/​06, BFHE 221, 7, BStBl II 2008, 706, unter II. 2.b; und vom 11.07.2017 – IX R 36/​15, BFHE 258, 427, Rz 21[]
  5. BFH, Urteil in BFHE 258, 427[]
  6. BFH, Urtei­le vom 04.11.1997 – VIII R 18/​94, BFHE 184, 374, BStBl II 1999, 344, unter 2.d; und vom 13.07.1999 – VIII R 31/​98, BFHE 189, 390, BStBl II 1999, 724, unter 2.a dd[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 189, 390, BStBl II 1999, 724, unter 2.b bb[][]
  8. BFH, Urteil vom 10.11.1998 – VIII R 6/​96, BFHE 187, 480, BStBl II 1999, 348, unter II. 3.c[]
  9. BFH, Urteil in BFHE 184, 374, BStBl II 1999, 344, unter 2.e[]
  10. BFH, Urteil vom 26.01.1999 – VIII R 50/​98, BFHE 188, 295, BStBl II 1999, 559, unter II. 2.d, e[]
  11. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 13.10.2015 – 5 K 5234/​13[]
  12. BFH, Urteil vom 25.05.2011 – IX R 54/​10, BFH/​NV 2011, 2029, Rz 28[]
  13. BFH, Urteil vom 07.12 2010 – IX R 16/​10, BFH/​NV 2011, 778, Rz 30 f.[]
  14. so nun auch BFH, Urteil vom 11.10.2017 – IX R 29/​16, BFH/​NV 2018, 451, Rz 25[]
  15. Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom 23.07.2009 – 16 K 3510/​08 E, EFG 2009, 1830, rechts­kräf­tig[]