Fahrtkosten im Vollzeitstudium

Fahrten zwischen der Wohnung und einer vollzeitig besuchten Bildungseinrichtung können in voller Höhe (wie Dienstreisen) – und nicht nur beschränkt in Höhe der Entfernungspauschale – als Werbungkosten abgezogen werden. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG sind Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte nur beschränkt, nämlich in Höhe der Entfernungspauschale von derzeit 0,30 € je Entfernungskilometer als Werbungskosten abziehbar. Als regelmäßige Arbeitsstätte hat der Bundesfinanzhof bislang auch Bildungseinrichtungen (z.B. Universitäten) angesehen, wenn diese über einen längeren Zeitraum zum Zwecke eines Vollzeitunterrichts aufgesucht werden. Fahrtkosten im Rahmen einer Ausbildung waren deshalb nicht in tatsächlicher Höhe, sondern der Höhe nach nur beschränkt abzugsfähig. Hieran hält der Bundesfinanzhof nicht länger fest. Auch wenn die berufliche Aus- oder Fortbildung die volle Arbeitszeit des Steuerpflichtigen in Anspruch nimmt und sich über einen längeren Zeitraum erstreckt, ist eine Bildungsmaßnahme regelmäßig vorübergehend und nicht auf Dauer angelegt.

Dies entschied jetzt der Bundesfinanzhof in zwei Fällen, in denen es um die Fahrtkosten einer Studentin zur Universität sowie die Fahrtkosten eines Zeitsoldaten zu einer Vollzeit-Berufsförderungsmaßnahme ging:

Fahrtkosten zur Uni

Deshalb hat der BFH in dem ersten der beiden jetzt entschiedenen Verfahren^[1] die Fahrtkosten einer Studentin zur Hochschule (Universität) im Rahmen eines Zweitstudiums als vorweggenommene Werbungskosten zum Abzug zugelassen.

Eine Hochschule (Universität) ist nicht als regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen, auch wenn diese häufig über einen längeren Zeitraum hinweg zum Zwecke eines Vollzeitstudiums aufgesucht wird^[2].

Fahrtkosten von Studentinnen und Studenten zur Hochschule (Universität) sind deshalb nicht mit der Entfernungspauschale, sondern in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten zu berücksichtigen.

Fahrtkosten zur Berufsförderungsmaßnahme

In dem zweiten Verfahren^[3] hat der BFH die Aufwendungen eines Zeitsoldaten für Fahrten zur Ausbildungsstätte, die im Rahmen einer vollzeitigen Berufsförderungsmaßnahme angefallen waren, ebenfalls in tatsächlicher Höhe berücksichtigt. Aufwendungen für Dienstreisen können allerdings (auch bei Inanspruchnahme der Kilometerpauschale) steuerlich nur berücksichtigt werden, wenn der Steuerpflichtige Fahrtaufwand tatsächlich getragen hat. Bei Anwendung der Entfernungspauschale kommt es darauf nicht an.

Eine Bildungseinrichtung ist nicht als regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen, auch wenn diese häufig über einen längeren Zeitraum hinweg zum Zwecke eines Vollzeitunterrichts aufgesucht wird^[2].

Aufwendungen eines Zeitsoldaten für Fahrten zur Ausbildungsstätte, die im Rahmen einer vollzeitigen Berufsförderungsmaßnahme anfallen, sind deshalb nicht mit der Entfernungspauschale, sondern in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten zu berücksichtigen.

Die Rechtsprechungsänderung des Bundesfinanzhofs

Werbungskosten, nämlich Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG, liegen vor, wenn sie durch den Beruf oder durch die Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen veranlasst sind. Sie sind beruflich veranlasst, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden. Dies gilt grundsätzlich auch dann, wenn der Steuerpflichtige gegenwärtig noch keine Einnahmen erzielt. Dann sind die Aufwendungen als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar, wenn wie zwischen den Beteiligten vorliegend zu Recht nicht in Streit steht- sie in einem hinreichend konkreten, objektiv feststellbaren Veranlassungszusammenhang mit späteren Einnahmen stehen. Diese Voraussetzungen können auch bei berufsbezogenen Bildungsmaßnahmen erfüllt sein^[4]. § 4 Abs. 9, § 9 Abs. 6 und § 12 Nr. 5 EStG i.d.F. des Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetzes^[5], die nach § 52 Abs. 12, 23d und 30a EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG rückwirkend ab dem Veranlagungszeitraum 2004 gelten sollen, stehen dem im Streitfall schon deshalb nicht entgegen, weil die Klägerin vor Beginn ihres Studiums an der Hochschule P ein Hochschulstudium als Diplom-Sozialpädagogin und damit unstreitig eine (erste) Berufsausbildung im Sinne dieser Vorschriften absolviert hatte.

Als Werbungskosten abziehbar sind sämtliche Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der beruflichen Bildungsmaßnahme stehen. Hierzu gehören auch Fahrt- bzw. Mobilitätskosten. Sie sind grundsätzlich gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in tatsächlicher Höhe zu berücksichtigen^[6].

Im Interesse der verfassungsrechtlich gebotenen steuerlichen Lastengleichheit hat sich der Gesetzgeber dafür entschieden, im Einkommensteuerrecht die objektive finanzielle Leistungsfähigkeit nach dem Saldo aus den Erwerbseinnahmen einerseits und den beruflichen Erwerbsaufwendungen andererseits zu bemessen (objektives Nettoprinzip). Auch Kosten für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sind nach Auffassung des BFHs beruflich veranlasst und damit Erwerbsaufwendungen^[7].

Das objektive Nettoprinzip erfährt allerdings durch § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG insoweit eine Einschränkung, als die Fahrtkosten zwischen Wohnung und (regelmäßiger) Arbeitsstätte nicht im tatsächlichen Umfang, sondern nur nach Maßgabe einer Entfernungspauschale steuerlich abziehbar sind. Diese Begrenzung ist nach Ansicht des Bundesfinanzhofs im Grundsatz sachlich gerechtfertigt^[8]. Denn liegt eine auf Dauer und Nachhaltigkeit angelegte (regelmäßige) Arbeitsstätte vor, so kann sich der Arbeitnehmer in unterschiedlicher Weise auf die immer gleichen Wege einstellen und so auf eine Minderung der Wegekosten hinwirken. Dies kann etwa durch Bildung von Fahrgemeinschaften und Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel und ggf. durch eine entsprechende Wohnsitznahme geschehen. Für diesen Grundfall erweist sich die Regelung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als sachgerechte und folgerichtige Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip^[9].

Die Begrenzung der Steuererheblichkeit von Wegekosten ist nach bisheriger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs auch bei Fahrten im Rahmen beruflicher Bildungsmaßnahmen zu beachten. Denn danach ist eine Bildungseinrichtung regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG, wenn diese häufig über einen längeren Zeitraum hinweg zum Zwecke eines Vollzeitunterrichts aufgesucht wird^[10].

Hieran hält der Bundesfinanzhof nicht länger fest.

Denn auch wenn die berufliche Fort- oder Ausbildung die volle Arbeitszeit des Steuerpflichtigen in Anspruch nimmt, ist eine Bildungsmaßnahme, auch wenn sie sich wie vorliegend das von der Klägerin zu Erwerbszwecken durchgeführte Vollzeitstudium- über einen längeren Zeitraum erstreckt, regelmäßig vorübergehend und nicht auf Dauer angelegt. Wie bei einer Auswärtstätigkeit^[11] hat in einem solchen Fall der Steuerpflichtige typischerweise nicht die vorbezeichneten Möglichkeiten, seine Wegekosten gering zu halten^[12]. Damit ist eine Ausnahme von dem sonst geltenden Grundsatz der unbeschränkten Abzugsfähigkeit von Werbungskosten in den Fällen der vollzeitigen Aus- und Fortbildung nicht gerechtfertigt.

Im Übrigen kommt eine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG nur im Rahmen bezahlter Arbeit in Betracht^[13]. Nach neuerer Rechtsprechung versteht der BFH unter regelmäßiger Arbeitsstätte nur eine ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, das heißt fortdauernd und immer wieder aufsucht; dies ist regelmäßig der Betrieb des Arbeitgebers oder ein Zweigbetrieb^[14]. „Regelmäßige Arbeitsstätte“ ist damit typischerweise der Tätigkeitsmittelpunkt eines Arbeitnehmers, der in einem Arbeitsverhältnis steht; die Beschränkung des objektiven Nettoprinzips durch § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist auch nur insoweit gerechtfertigt.

Bundesfinanzhof, Urteile vom 9. Februar 2012 – VI R 42/11 und VI R 44/10

1. BFH, Urteil vom 09.02.2012 – VI R 44/10[↩]
2. Änderung der Rechtsprechung gegenüber BFH, Urteile vom 10.04.2008 – VI R 66/05, BFHE 221, 35, BStBl II 2008, 825; und vom 22.07.2003 – VI R 190/97, BFHE 203, 111, BStBl II 2004, 886[↩][↩]
3. BFH, Urteil vom 09.02.2012 – VI R 42/11[↩]
4. zuletzt BFH, Urteil vom 27.10.2011 – VI R 52/10, BFH/NV 2012, 323[↩]
5. vom 07.12.2011, BGBl I 2011, 2592[↩]
6. BFH, Vorlagebeschluss vom 10.01.2008 – VI R 17/07, BFHE 219, 358, BStBl II 2008, 234 ff.[↩]
7. BFH, Beschluss in BFHE 219, 358, BStBl II 2008, 234, 244 f.[↩]
8. BFH, Urteil vom 11.05.2005 – VI R 7/02, BFHE 209, 502, BStBl II 2005, 782[↩]
9. z.B. BFH, Urteil vom 11.05.2005 – VI R 25/04, BFHE 209, 523, BStBl II 2005, 791[↩]
10. BFH, Urteile vom 29.04.2003 – VI R 86/99, BFHE 202, 299, BStBl II 2003, 749; vom 22.07.2003 – VI R 190/97, BFHE 203, 111, BStBl II 2004, 886, und vom 10.04.2008 – VI R 66/05, BFHE 221, 35, BStBl II 2008, 825; vgl. auch Finanzgericht Münster, Urteil vom 27.08.2002 1 K 5930/01 E, EFG 2002, 1588, m.w.N.[↩]
11. vgl. bereits BFH, Urteile in BFHE 209, 502, BStBl II 2005, 782; vom 11.05.2005 – VI R 70/03, BFHE 209, 508, BStBl II 2005, 785[↩]
12. vgl. Bergkemper, FR 2008, 1072, 1074[↩]
13. vgl. bereits BFH, Urteil vom 23.08.1979 – VI R 87/78, BFHE 128, 472, BStBl II 1979, 773[↩]
14. BFH, Urteile vom 10.07.2008 – VI R 21/07, BFHE 222, 391, BStBl II 2009, 818; vom 09.07.2009 – VI R 21/08, BFHE 225, 449, BStBl II 2009, 822 – VI R 42/08, BFH/NV 2009, 1806, und vom 17.06.2010 – VI R 35/08, BFHE 230, 147, BStBl II 2010, 852[↩]