Die Schen­kung an die Urenkel

Uren­keln steht jeden­falls dann ledig­lich der Frei­be­trag in Höhe von 100.000 € nach § 16 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG zu, wenn Eltern und Groß­el­tern noch nicht vor­ver­stor­ben sind.

Die Schen­kung an die Urenkel

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen AdV-Ver­fah­ren schenk­te eine Urgroß­mutter ihren bei­den Uren­keln eine Immo­bi­lie. Ihre Toch­ter (die Groß­mutter der Uren­kel) erhielt hier­an einen Nieß­brauch. Die Uren­kel mach­ten die Frei­be­trä­ge von 200.000 € für „Kin­der der Kin­der“ gel­tend, wäh­rend das Finanz­amt und auch das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf [1] ihnen ledig­lich Frei­be­trä­ge von 100.000 € zubil­lig­ten, die das Gesetz für „Abkömm­lin­ge der Kin­der“ vorsieht.

Der Bun­des­fi­nanz­hof folg­te die­ser restrik­ti­ven Sicht­wei­se und wies die Beschwer­de der Uren­kel wegen der vom Finanz­ge­richt ver­wei­ger­ten Aus­set­zung der Voll­zie­hung des Schen­kungsteu­er­be­schei­des zurück:

Für den Bun­des­fi­nanz­hof bestehen kei­ne ernst­li­chen Zwei­fel, dass für den Erwerb eines Uren­kels jeden­falls dann ledig­lich ein Frei­be­trag nach § 16 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG in Höhe von 100.000 € steu­er­frei bleibt, wenn Ange­hö­ri­ge der dazwi­schen­lie­gen­den Genera­tio­nen noch am Leben sind.

Nach § 16 Abs. 1 ErbStG bleibt steu­er­frei in den Fäl­len der unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht der Erwerb der Kin­der im Sin­ne der Steu­er­klas­se I Nr. 2 und der Kin­der ver­stor­be­ner Kin­der im Sin­ne der Steu­er­klas­se I Nr. 2 in Höhe von 400.000 € (Nr. 2), der Erwerb der Kin­der der Kin­der im Sin­ne der Steu­er­klas­se I Nr. 2 in Höhe von 200.000 € (Nr. 3) sowie der übri­gen Per­so­nen der Steu­er­klas­se I in Höhe von 100.000 € (Nr. 4). Nach § 15 Abs. 1 ErbStG gilt die Steu­er­klas­se I u.a. für „die Kin­der und Stief­kin­der“ (Nr. 2) sowie für „die Abkömm­lin­ge der in Num­mer 2 genann­ten Kin­der und Stief­kin­der“ (Nr. 3).

Nach Wort­laut und Sys­te­ma­tik des Geset­zes meint der Begriff „Kin­der“ in § 16 Abs. 1 ErbStG ein­deu­tig nicht Kin­des­kin­der oder wei­te­re Abkömm­lin­ge, son­dern Kin­der. Das gilt im Fal­le des § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG auch für die dop­pel­te Ver­wen­dung des Wor­tes „Kin­der“, so dass „Kin­der der Kin­der“ aus­schließ­lich die Enkel, nicht die Uren­kel sind.

Soweit § 16 Abs. 1 ErbStG drei Mal (zwei Mal in Nr. 2, ein­mal in Nr. 3) die Wen­dung „Kin­der im Sin­ne der Steu­er­klas­se I Nr. 2“ ver­wen­det, ist dies nicht anders denk­bar. Kin­der in die­sem Sin­ne sind die Kin­der und Stief­kin­der. Letz­te­re sind der tra­gen­de Grund dafür, im Rah­men von § 16 Abs. 1 ErbStG nicht allein von Kin­dern, son­dern von Kin­dern im Sin­ne der Steu­er­klas­se I Nr. 2 zu spre­chen. Kin­des­kin­der oder wei­te­re Abkömm­lin­ge kön­nen in die­ser Wen­dung mit dem Begriff „Kin­der“ nicht gemeint sein, da die­se die Steu­er­klas­se I nicht auf der Grund­la­ge des § 15 Abs. 1 Steu­er­klas­se I Nr. 2 ErbStG, son­dern auf der Grund­la­ge des § 15 Abs. 1 Steu­er­klas­se I Nr. 3 ErbStG erhal­ten. Andern­falls lie­fe die zuletzt genann­te Vor­schrift leer.

Aus ähn­li­chen Grün­den ist es aber auch aus­ge­schlos­sen, den in der Wen­dung „Kin­der der Kin­der“ in § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG an ers­ter Stel­le benutz­ten Begriff „Kin­der“ nicht im ursprüng­li­chen Sin­ne des Wor­tes, son­dern als „Kin­des­kin­der“ oder „Abkömm­lin­ge“ o.Ä. zu ver­ste­hen. Abge­se­hen von der Fra­ge, ob das unter­schied­li­che Ver­ständ­nis des­sel­ben, kurz nach­ein­an­der zwei Mal benutz­ten Begrif­fes noch ver­tret­bar sein kann, zeigt die Dif­fe­ren­zie­rung in § 15 Abs. 1 Steu­er­klas­se I ErbStG zwi­schen Nr. 2 (Kin­der) und Nr. 3 (Abkömm­lin­ge der in Nr. 2 genann­ten Kin­der), dass der Gesetz­ge­ber den Begriff „Kin­der“ ziel­ge­nau ein­ge­setzt hat. Mein­te er sämt­li­che nach­fol­gen­den Genera­tio­nen in direk­ter Linie, hat er den Begriff der Abkömm­lin­ge genutzt; mein­te er ledig­lich die Kin­der der Kin­der, hat er dies so for­mu­liert. Es ist kein geset­zes­tech­ni­scher Anknüp­fungs­punkt dafür ersicht­lich, dem Begriff „Kin­der“ punk­tu­ell ein ande­res Ver­ständ­nis beizulegen.

Soweit ver­tre­ten wird, die Gleich­stel­lung aller Abkömm­lin­ge hin­sicht­lich der Steu­er­klas­se in § 15 Abs. 1 ErbStG müs­se auch zu einer Gleich­stel­lung in § 16 Abs. 1 ErbStG füh­ren, steht dem bereits der Umstand ent­ge­gen, dass § 16 Abs. 1 ErbStG zwi­schen ver­schie­de­nen Erwer­ber­grup­pen trotz glei­cher Steu­er­klas­se aus­drück­lich dif­fe­ren­ziert, und zwar ins­be­son­de­re auch zwi­schen ver­schie­de­nen Grup­pen von Abkömm­lin­gen. Das wird bereits an der Unter­schei­dung zwi­schen § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG und § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG augen­fäl­lig. Dies zeigt, dass nichts Grund­sätz­li­ches dage­gen spricht, eine wei­te­re Dif­fe­ren­zie­rung vor­zu­neh­men, also bestimm­ten Abkömm­lin­gen auch nicht den Frei­be­trag des § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG, son­dern nur des § 16 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG zuzubilligen.

Aus der Behand­lung der Uren­kel im Fal­le vor­ver­stor­be­ner Eltern und Groß­el­tern lässt sich nichts herleiten.

Zum einen erscheint es bereits frag­lich, ob Uren­kel, deren Eltern und Groß­el­tern zum Zeit­punkt des Anfalls nicht mehr am Leben sind, tat­säch­lich den Frei­be­trag nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in Anspruch neh­men kön­nen. Die Argu­men­ta­ti­on der Gegen­an­sicht setzt in die­sem Punkt im Rah­men von § 16 Abs. 1 Nr. 2 Alter­na­ti­ve 2 ErbStG (hin­sicht­lich der Kin­der ver­stor­be­ner Kin­der) die­je­ni­ge Aus­le­gung vor­aus, die sie im Rah­men von § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG begeh­ren, die aber nicht zwei­fels­frei ist [2].

Zum ande­ren wäre auch dies kein Plau­si­bi­li­täts­ar­gu­ment dafür, Uren­kel im Fal­le noch leben­der Eltern und/​oder Groß­el­tern eben­so zu stel­len wie Enkel. Soll­te § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in dem gewünsch­ten Sin­ne zuguns­ten der Uren­kel aus­ge­legt wer­den kön­nen, dann wäre dies nur damit zu recht­fer­ti­gen, dass andern­falls durch den unver­meid­li­chen Ver­lust der (hohen) Frei­be­trä­ge der Kin­der der mit der Vor­schrift bezweck­te und auch von Ver­fas­sungs wegen zu sichern­de Erhalt des Fami­li­en­ver­mö­gens [3] gefähr­det wäre. Die­se Pro­ble­ma­tik stellt sich nicht, wenn Eltern und/​oder Groß­el­tern noch leben und es auf einer frei­en Ent­schei­dung des Schen­kers beruht, eine oder meh­re­re Genera­tio­nen zu überspringen.

Es ist auch nicht ersicht­lich, dass die von den Uren­keln begehr­te Aus­le­gung dem Zweck der Frei­be­trä­ge ent­sprä­che. Viel­mehr hät­te die Gewäh­rung glei­cher Frei­be­trä­ge auch bei Über­sprin­gen einer oder meh­re­rer Genera­tio­nen eine Ver­viel­fäl­ti­gung der Frei­be­trä­ge und damit gemes­sen an der Kon­zep­ti­on des Geset­zes eine Über­be­güns­ti­gung zur Folge.

Steu­er­klas­sen und Frei­be­trä­ge beru­hen auf dem typi­sier­ten Grund­mo­dell, dass jede Genera­ti­on jeweils zwei Kin­der hat, was die Ver­dop­pe­lung der Anzahl der Abkömm­lin­ge in jeweils einer Genera­ti­on zur Fol­ge hat. Dies erklärt die Hal­bie­rung des Frei­be­trags von § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG (für die Kin­der) zu § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG (wenigs­tens für die Enkel­kin­der), denn bei zwei Kin­dern sind nach die­sem Modell typi­scher­wei­se vier Enkel­kin­der vor­han­den. Auf die­sem Modell beruht etwa auch die Berech­nung des Frei­be­trags in den Fäl­len des § 15 Abs. 2 Satz 3 ErbStG.

Vor die­sem Hin­ter­grund ist es fol­ge­rich­tig und sys­tem­ge­recht, wenn sich die wei­te­re Hal­bie­rung des Frei­be­trags nach § 16 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG in § 16 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG mit einem wei­te­ren Schritt in der Genera­tio­nen­fol­ge deckt. Mit dem Über­gang von der Genera­ti­on der Enkel zur Genera­ti­on der Uren­kel ver­dop­pelt sich wie­der­um die Anzahl der poten­ti­ell Begüns­tig­ten, denn bei vier Enkel­kin­dern sind nach die­sem Modell typi­scher­wei­se acht Uren­kel vor­han­den. Zwar nimmt an die­ser Stel­le das Gesetz kei­ne wei­te­ren Hal­bie­run­gen vor, was indes ohne Wei­te­res damit zu erklä­ren ist, dass eine Schen­kung an Urur­en­kel sehr sel­ten sein dürfte.

Den abwei­chen­den Auf­fas­sun­gen in der Kom­men­tar­li­te­ra­tur ver­mag der Bun­des­fi­nanz­hof aus den dar­ge­stell­ten Grün­den nicht zu fol­gen. Im Übri­gen steht auch nicht in jedem Fal­le fest, ob die ent­spre­chen­den Aus­füh­run­gen sich auf die aktu­el­le Geset­zes­la­ge bezie­hen oder viel­mehr Über­le­gun­gen zu einer nach Auf­fas­sung des Autors bes­se­ren Sach­ge­rech­tig­keit dar­stel­len. Schließ­lich hat bereits das Finanz­amt zutref­fend dar­auf hin­ge­wie­sen, dass das Mei­nungs­bild der Kom­men­tar­li­te­ra­tur nicht ein­heit­lich ist [4].

Nach die­sen Maß­stä­ben bestehen für den Bun­des­fi­nanz­hof kei­ne ernst­li­chen Zwei­fel dar­an, dass die Uren­kel jeweils ledig­lich einen Frei­be­trag von 100.000 € bean­spru­chen können.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 27. Juli 2020 – II B 39/​20 (AdV)

Die Schenkung an die Urenkel
  1. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 06.05.2020 – 4 – V 794/​20 A (Erb) []
  2. in die­sem Sin­ne: Götz in Wilms/​Jochum, ErbStG/​BewG/​GrEStG, § 16 ErbStG Rz 89, Stand 01.04.2018; Götz in ErbStG – eKom­men­tar, § 16 Rz 89, Fas­sung vom 25.06.2017; Eisele in Kapp/​Ebeling, § 16 ErbStG, Rz 8; ableh­nend aber wohl Stein in von Oertzen/​Loose, Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­setz, 2. Aufl., § 16 Rz 23[]
  3. vgl. BVerfG, Beschluss vom 22.06.1995 – 2 BvR 552/​91, BVerfGE 93, 165, BGBl I 1995, 1192, BStBl II 1995, 671[]
  4. so wie vor­lie­gend etwa Wein­mann in Moench/​Weinmann, § 16 ErbStG Rz 10; Stein in von Oertzen/​Loose, a.a.O., § 16 Rz 23; Götz in ErbStG – eKom­men­tar, § 16 Rz 91, 92, Fas­sung vom 25.06.2017; zwei­felnd Götz in Wilms/​Jochum, a.a.O., § 16 Rz 90, Stand 01.04.2018[]