Die erledigte Freistellungsbescheinigung

15. Oktober 2018 | Finanzprozessrecht, Lohnsteuer
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Die auf Erteilung einer Freistellungsbescheinigung gerichtete Verpflichtungsklage hat sich in der Hauptsache erledigt, wenn der Lohnsteuerabzug sowie die Lohnsteueranmeldung nicht mehr geändert werden können und auch der Erlass eines Lohnsteuernachforderungs- oder Haftungsbescheids nicht mehr in Betracht kommt.

Nach ständiger Rechtsprechung gilt § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO in entsprechender Anwendung bei Verpflichtungsklagen, wenn sich während des vom Finanzamt als Revisionskläger eingeleiteten Rechtsmittelverfahrens die Hauptsache erledigt und der Arbeitgeber seinen Antrag umstellt (sog. Fortsetzungsfeststellungsklage)1.

Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streit um eine Freistellungsbescheinigung lagen die Zulässigkeitsvoraussetzungen der Fortsetzungsfeststellungsklage vor. Die ursprünglich auf Erteilung der Freistellungsbescheinigung gerichtete Verpflichtungsklage2 des Arbeitgebers hat sich während des Revisionsverfahrens in der Hauptsache erledigt.

Zum einen ist der Lohnsteuerabzug für das Jahr 2012, in dem der streitige Teil der Einmalzahlung lohnsteuerfrei an den Arbeitnehmer ausgezahlt wurde, nach Ausschreiben der Lohnsteuerbescheinigung nicht mehr änderbar (§ 41c Abs. 3 Satz 1 EStG). Daran kann eine in Zukunft noch zu erteilende Freistellungsbescheinigung nichts mehr ändern. Des Weiteren kann nach Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung auch die Lohnsteueranmeldung für Juni 2012 nicht mehr gemäß § 164 Abs. 2 AO zum Nachteil des Arbeitgebers geändert werden. Schließlich hat nach ständiger Rechtsprechung des VI. Bundesfinanzhofs des Bundesfinanzhofs, der sich der hier entscheidende I. Bundesfinanzhof des Bundesfinanzhofs anschließt, die im Streitfall durchgeführte Lohnsteuer-Außenprüfung mit Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung in den Lohnsteueranmeldungen auch weitreichende Auswirkungen auf die Nachforderung von Lohnsteuer durch Steuerbescheid gemäß § 167 AO oder die Lohnsteuerhaftung gemäß § 42d EStG. Bei beiden -dem Finanzamt wahlweise zur Verfügung stehenden3– Möglichkeiten ist nämlich die Änderungssperre des § 173 Abs. 2 AO zu beachten, d.h. es darf nach der (ergebnislosen) Lohnsteuer-Außenprüfung4 grundsätzlich kein Lohnsteuernachforderungs- oder Haftungsbescheid mehr ergehen, “falls nicht eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt”5. Da im Streitfall nichts für eine Steuerhinterziehung oder Steuerverkürzung spricht, ist objektiv kein Bedürfnis mehr gegeben, die Lohnsteuerbescheinigung zu erstreiten.

Der Arbeitgeber hat im vorliegenden Fall jedoch ein berechtigtes Interesse an der von ihm begehrten Rechtswidrigkeitsfeststellung und daher zu Recht seinen Klageantrag entsprechend umgestellt. Ein solches Interesse wird vor allem durch Wiederholungsgefahr indiziert, sofern diese als hinreichend konkret einzuschätzen ist6.

Der Bundesfinanzhof geht mit den Beteiligten davon aus, dass eine solche Wiederholungsgefahr besteht. Nach dem plausiblen Vorbringen des Arbeitgebers möchte dieser auch in der Zukunft das Instrument des sog. signing bonus einsetzen, um renommierte Wissenschaftler im Wettbewerb mit anderen Forschungseinrichtungen für sich zu gewinnen. Demgemäß kann auch mit hinreichender Wahrscheinlichkeit davon ausgegangen werden, dass es bei ausländischen Wissenschaftlern, die zur Zeit der Zahlung noch im Ausland ansässig sind, erneut zu einem Streit mit dem Finanzamt über die lohnsteuerliche Freistellung dieser Zahlungen kommen wird. Die Frage stellt sich nicht lediglich im Anwendungsbereich des streitgegenständlichen Art. 15 Abs. 1 DBA-Schweiz 1971/2010, sondern bei sämtlichen Doppelbesteuerungsabkommen, die vergleichbare Regelungen zur Behandlung der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit enthalten7.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 11. April 2018 – I R 5/16

  1. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 19.06.1991 – I R 37/90, BFHE 165, 59, BStBl II 1991, 914; Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 100 Rz 80, m.w.N.
  2. zur Klageart vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 04.11.2014 – I R 19/13, BFH/NV 2015, 333
  3. Klein/Rüsken, AO, 13. Aufl., § 167 Rz 6a, m.w.N.
  4. Mitteilung gemäß § 202 Abs. 1 Satz 3 AO
  5. BFH, Urteile vom 17.02.1995 – VI R 52/94, BFHE 177, 253, BStBl II 1995, 555; vom 07.02.2008 – VI R 83/04, BFHE 220, 220, BStBl II 2009, 703, m.w.N.
  6. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 19.10.2001 – VI R 131/00, BFHE 197, 98, BStBl II 2002, 300
  7. vgl. den Überblick bei Bourseaux/Levedag in Schönfeld/Ditz, DBA, Art. 15 Rz 147 ff.

 
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