Der vom Erblasser verursachte Gebäudeschaden nach dem Erbfall

Aufwen­dun­gen zur Besei­t­i­gung von Schä­den an geerbten Gegen­stän­den wie Grund­stück­en oder Gebäu­den, deren Ursache vom Erblass­er geset­zt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erschei­n­ung treten, sind nicht als Nach­lassverbindlichkeit­en abziehbar.

Der vom Erblasser verursachte Gebäudeschaden nach dem Erbfall

Gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 1 Erb­StG sind von dem Erwerb des Erben die vom Erblass­er her­rühren­den Schulden, soweit sie nicht mit einem zum Erwerb gehören­den Gewer­be­be­trieb oder Anteil an einem Gewer­be­be­trieb in wirtschaftlichem Zusam­men­hang ste­hen und bere­its nach § 12 Abs. 5 und 6 Erb­StG berück­sichtigt wor­den sind, als Nach­lassverbindlichkeit­en abzugs­fähig.

Aufwen­dun­gen zur Besei­t­i­gung von Schä­den an geerbten Gegen­stän­den wie Grund­stück­en oder Gebäu­den, deren Ursache vom Erblass­er geset­zt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erschei­n­ung treten, sind nicht als Nach­lassverbindlichkeit­en i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 1 Erb­StG abziehbar1.

Der Bun­des­fi­nanzhof hat bere­its entsch­ieden, dass Aufwen­dun­gen zur Besei­t­i­gung von Män­geln und Schä­den an geerbten Grund­stück­en oder Gebäu­den ‑etwa unter dem Gesicht­spunkt eines aufges­taut­en Reparaturbe­darfs- grund­sät­zlich keine Erblasser­schulden i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 1 Erb­StG darstellen. Etwas anderes gilt nur dann, wenn schon zu Lebzeit­en des Erblassers eine öffentlich-rechtliche oder eine pri­va­trechtliche Verpflich­tung (etwa gegenüber einem Mieter aus § 535 Abs. 1 Satz 2 BGB) zur Män­gel- oder Schadens­be­sei­t­i­gung bestand2. Dabei set­zt das Beste­hen ein­er öffentlich-rechtlichen Verpflich­tung für Zwecke der Erb­schaft­s­teuer den Erlass ein­er rechtsverbindlichen, behördlichen Anord­nung gegen den Erblass­er voraus3. Im Übri­gen kön­nen ‑etwa auf­grund eines aufges­taut­en Reparat­u­raufwands bed­ingte- Wert­min­derun­gen eines Gebäudes allen­falls bei der Grund­stücks­be­w­er­tung und nicht im Ver­fahren über die Erb­schaft­s­teuer­fest­set­zung berück­sichtigt wer­den4.

Der Bun­des­fi­nanzhof hält an dieser Recht­sprechung, die die Behe­bung von Schä­den an Nach­lass­ge­gen­stän­den (wie z.B. die Reparatur eines zum Nach­lass gehören­den Haus­es) bet­rifft, fest.

Diese Grund­sätze gel­ten nicht nur für Män­gel und Schä­den, die bere­its im Zeit­punkt des Erb­falls erkennbar waren, son­dern erst recht für Män­gel und Schä­den, deren Ursache zwar vom Erblass­er geset­zt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erschei­n­ung treten5.

Diese Ausle­gung des § 10 Abs. 5 Nr. 1 Erb­StG in Bezug auf Schä­den, die erst nach dem Tod des Erblassers in Erschei­n­ung treten, ver­stößt nicht gegen das Bere­icherung­sprinzip.

Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bere­icherung des Erwer­bers, soweit sie nicht steuer­frei ist (§ 10 Abs. 1 Satz 1 Erb­StG). Bei Erwer­ben von Todes wegen gilt dabei als Bere­icherung der Betrag, der sich ergibt, wenn von dem nach § 12 Erb­StG zu ermit­tel­nden Wert des gesamten Ver­mö­gen­san­falls die nach § 10 Abs. 3 bis 9 Erb­StG abzugs­fähi­gen Nach­lassverbindlichkeit­en mit ihrem nach § 12 Erb­StG zu ermit­tel­nden Wert abge­zo­gen wer­den (§ 10 Abs. 1 Satz 2 Erb­StG). Auss­chlaggeben­der Stich­tag für die Ermit­tlung der Bere­icherung ist der Zeit­punkt der Entste­hung der Steuer (§ 11 Erb­StG). Dies ist beim Erwerb durch Erban­fall grund­sät­zlich der Zeit­punkt des Todes des Erblassers (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 Erb­StG). Nach den Ver­hält­nis­sen dieses Zeit­punk­tes richt­en sich die Fest­stel­lun­gen des Umfangs und des Wertes des Erwerbs. Spätere Ereignisse, die den Wert des Ver­mö­gen­san­falls erhöhen oder ver­min­dern, kön­nen sich erb­schaft­s­teuer­rechtlich grund­sät­zlich nicht auswirken (sog. Stich­tagsprinzip)6. Die Bere­icherung ist damit stich­tags­be­zo­gen zu ermit­teln. Das Stich­tagsprinzip schränkt das Bere­icherung­sprinzip insoweit ein7.

Aus dem Bere­icherung­sprinzip lässt sich somit nicht ableit­en, dass Aufwen­dun­gen für die Besei­t­i­gung von Män­geln und Schä­den an geerbten Gegen­stän­den, deren Ursache zwar vom Erblass­er geset­zt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erschei­n­ung treten, als Nach­lassverbindlichkeit­en abziehbar sind, während ein solch­er Abzug grund­sät­zlich aus­geschlossen ist, wenn die Män­gel und Schä­den bere­its beim Ein­tritt des Erb­falls vor­la­gen und erkennbar waren.

Etwas anderes fol­gt auch nicht aus dem BFH-Urteil vom 04.07.20128. Die darin dargelegten Grund­sätze sind auf den Stre­it­fall nicht über­trag­bar. Der BFH hat in diesem Urteil entsch­ieden, dass vom Erblass­er her­rührende (Einkommen-)Steuerschulden des Todes­jahres als Nach­lassverbindlichkeit­en abzugs­fähig sind. Entschei­dend für einen solchen Abzug ist dabei, dass der Erblass­er in eigen­er Per­son und nicht etwa der Erbe als Gesamtrecht­snach­fol­ger steuer­rel­e­vante Tatbestände ver­wirk­licht hat9 und bere­its im Todeszeit­punkt fest­ste­ht, dass mit Ablauf des Ver­an­la­gungszeitraums die Steuer­schuld kraft Geset­zes entste­hen wird (geset­zlich­es Schuld­ver­hält­nis, § 38 AO). In Abgren­zung hierzu hat der BFH klargestellt, dass, soweit der Erbe selb­st einkom­men­steuer­rel­e­vante Tatbestände ver­wirk­licht, wie z.B. beim Zufluss nachträglich­er Ein­nah­men aus ein­er ehe­ma­li­gen Tätigkeit des Erblassers nach § 24 Nr. 2 des Einkom­men­steuerge­set­zes, die darauf ent­fal­l­en­den Einkom­men­steuerzahlun­gen keine Nach­lassverbindlichkeit­en nach § 10 Abs. 5 Nr. 1 Erb­StG sind. Obwohl der Erblass­er die Grund­lage für den Zufluss von Ein­nah­men geset­zt hat, wird der Steuer­tatbe­stand in diesen Fällen erst mit dem Zufluss der Ein­nah­men durch den Erben als Steuerpflichti­gen ver­wirk­licht10.

Hat der Erblass­er lediglich eine Schaden­sur­sache für Schä­den an geerbten Gegen­stän­den wie Gebäu­den oder Grund­stück­en geset­zt, kann das Aus­maß des Schadens im Todeszeit­punkt ungewiss sein. Anders als die (Einkommen-)Steuerschulden des Todes­jahres entste­hen Reparat­u­raufwen­dun­gen zur Besei­t­i­gung solch­er Schä­den nicht zwangsläu­fig oder kraft Geset­zes in bes­timmter Höhe zu einem bes­timmten Zeit­punkt nach dem Ableben des Erblassers.

Damit wäre es nicht vere­in­bar, wenn man den Abzug von Aufwen­dun­gen für die Besei­t­i­gung von Män­geln und Schä­den an geerbten Gegen­stän­den, deren Ursache zwar vom Erblass­er geset­zt wurde, die aber erst nach dessen Tod in Erschei­n­ung treten, als Nach­lassverbindlichkeit­en zuließe, während ein solch­er Abzug grund­sät­zlich aus­geschlossen ist, wenn die Män­gel und Schä­den bere­its beim Ein­tritt des Erb­falls vor­la­gen und erkennbar waren und somit schon zu diesem Zeit­punkt das Entste­hen eines Aufwands für deren Besei­t­i­gung sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach abse­hbar war. Der Abzug ist vielmehr in bei­den Fällen aus­geschlossen.

Auf das Erforder­nis ein­er wirtschaftlichen Belas­tung des Erblassers im Todeszeit­punkt11 kommt es daher bei Schä­den, die erst nach dem Tod des Erblassers in Erschei­n­ung treten, nicht an.

Diesen Grund­sätzen entsprechend verneinte der Bun­des­fi­nanzhof im hier entsch­iede­nen Fall eine Abziehbarkeit der vom Erben geleis­teten Aufwen­dun­gen zur Besei­t­i­gung des Ölschadens als Nach­lassverbindlichkeit­en i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 1 Erb­StG. sind. Eine öffentlich-rechtliche Verbindlichkeit des Erblassers zur Besei­t­i­gung des Ölschadens bestand nicht. Zu Lebzeit­en des Erblassers erg­ing keine entsprechende behördliche Anord­nung. Darüber hin­aus war er zum Zeit­punkt seines Ablebens auch nicht pri­va­trechtlich verpflichtet, einen durch Ölaus­tritt verur­sacht­en Schaden zu beseit­i­gen. Das Set­zen ein­er Schaden­sur­sache durch den Erblass­er reicht für den Abzug der Reparat­u­raufwen­dun­gen als Nach­lassverbindlichkeit nicht aus.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 26. Juli 2017 — II R 33/15

  1. vgl. auch Wein­mann in Moench/Weinmann, § 10 Erb­StG Rz 52 []
  2. vgl. BFH, Urteil vom 11.07.1990 — II R 153/87, BFH/NV 1991, 97, und BFH, Beschluss vom 19.02.2009 — II B 132/08, BFH/NV 2009, 966, unter II. 1.c []
  3. vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 1991, 97 []
  4. vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 1991, 97; Gebel in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, Erb­StG, § 10 Rz 157; Jüpt­ner, in Fischer/Pahlke/Wachter, Erb­StG, 6. Auflage § 10 Rz 144; Wein­mann in Moench/Weinmann, a.a.O., § 10 Erb­StG Rz 52; Jochum in Wilms/Jochum, Erb­schaft­s­teuer- und Schenkung­s­teuerge­setz, § 10 Rz 128 []
  5. vgl. auch Jochum in Wilms/Jochum, a.a.O., § 10 Rz 128; Brüggemann/Stirnberg, Erb­schaft­s­teuer und Schenkung­s­teuer, 9. Aufl., 2012, 5.1 Steuerpflichtiger Erwerb — § 10 Erb­StG, S. 553 []
  6. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 02.03.2006 — II R 57/04, BFH/NV 2006, 1480 []
  7. vgl. BFH, Beschluss in BFH/NV 2009, 966, unter II. 1.c []
  8. BFH, Urteil vom 04.07.2012 — II R 15/11, BFHE 238, 233, BSt­Bl II 2012, 790 []
  9. vgl. BFH, Urteil in BFHE 238, 233, BSt­Bl II 2012, 790, Rz 15 []
  10. vgl. BFH, Urteil in BFHE 238, 233, BSt­Bl II 2012, 790, Rz 22 []
  11. vgl. BFH, Urteil vom 28.10.2015 — II R 46/13, BFHE 252, 448, BSt­Bl II 2016, 477, Rz 13 []