Berechnung des Schwellenwerts für eine Außenprüfung

Bei der Berech­nung des Schwellen­wertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO sind Kap­i­taleinkün­fte, die auf­grund eines Antrags auf Gün­stiger­prü­fung gemäß § 32d Abs. 6 EStG der tar­i­flichen Besteuerung unter­liegen, mit einzubeziehen. Der Abzug der tat­säch­lich ent­stande­nen Wer­bungskosten ist gemäß § 20 Abs. 9 EStG aus­geschlossen.

Berechnung des Schwellenwerts für eine Außenprüfung

Bei der Berech­nung des Schwellen­wertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO ist zwar ein hor­i­zon­taler Ver­lus­taus­gle­ich inner­halb der­sel­ben Einkun­ft­sart möglich, jedoch sind wed­er Ver­lustvorträge noch Ver­lus­trück­träge aus anderen Jahren noch ver­tikale Ver­lustver­rech­nun­gen mit anderen Einkun­ft­sarten zu berück­sichti­gen.

Nach § 193 Abs. 1 AO ist eine Außen­prü­fung zuläs­sig bei Steuerpflichti­gen, die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unter­hal­ten, die freiberu­flich tätig sind und bei Steuerpflichti­gen i.S. des § 147a AO. Bei Let­zteren han­delt es sich um Steuerpflichtige, bei denen die Summe der pos­i­tiv­en Einkün­fte nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG (Über­schus­seinkün­fte) mehr als 500.000 EUR im Kalen­der­jahr beträgt (§ 147a Abs. 1 Satz 1 AO). Im Falle der Zusam­men­ver­an­la­gung sind für die Fest­stel­lung des Über­schre­it­ens des Betrags von 500.000 EUR die Summe der pos­i­tiv­en Einkün­fte eines jeden Ehe­gat­ten oder Lebenspart­ners maßgebend (§ 147a Abs. 1 Satz 2 AO).

Danach war im hier entsch­iede­nen Fall für den Bun­des­fi­nanzhof die Recht­mäßigkeit der Prü­fungsanord­nung des Finan­zamts nicht ern­sthaft zweifel­haft: Der Steuerpflichtige erzielte im Jahr 2011 gemäß dem Einkom­men­steuerbescheid vom 05.12 2016 Kap­i­taleinkün­fte in Höhe von ins­ge­samt 1.186.038 EUR, die auf­grund seines Antrags auf Gün­stiger­prü­fung gemäß § 32d Abs. 6 EStG der tar­i­flichen Besteuerung zugrunde gelegt wur­den. Abzüglich des gemäß § 20 Abs. 9 EStG allein zu berück­sichti­gen­den Spar­er-Pausch­be­trags in Höhe von 801 EUR liegen seine Einkün­fte i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG somit über dem Schwellen­wert des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO in Höhe von 500.000 EUR, so dass eine Außen­prü­fung nach § 193 Abs. 1 AO zuläs­sig ist.

Der Antrag auf Gün­stiger­prü­fung gemäß § 32d Abs. 6 EStG führt nach der Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs1 dazu, dass die der Abgel­tung­s­teuer unter­liegen­den pos­i­tiv­en Kap­i­taleinkün­fte unter Ver­drän­gung des § 32d Abs. 1, 3 und 4 EStG zu Einkün­ften i.S. des § 2 Abs. 2 bis 5 EStG wer­den, die dem Tarif des § 32a EStG unter­liegen. Sie sind danach in die Berech­nung des Schwellen­wertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO mit einzubeziehen.

Nicht zu entschei­den ist im Stre­it­fall die umstrit­tene Frage, ob die gemäß § 43 Abs. 5 Satz 1 EStG durch den Steuer­abzug abge­golte­nen Kap­i­taleinkün­fte zu ein­er Über­schre­itung des Schwellen­wertes des § 147a AO führen kön­nen2. Denn auf­grund des Antrags auf Gün­stiger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG wur­den die Kap­i­taleinkün­fte in die tar­i­fliche Besteuerung mit ein­be­zo­gen, so dass die abgel­tende Wirkung des Steuer­abzugs nach § 43 Abs. 5 Satz 3 EStG ent­fall­en ist3.

Die tat­säch­lich ent­stande­nen Wer­bungskosten sind bei den Einkün­ften aus Kap­i­talver­mö­gen auch bei einem Antrag auf Gün­stiger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG nicht zu berück­sichti­gen4. Danach ist auch in Bezug auf den Schwellen­wert des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO bei der Ermit­tlung der Höhe der Kap­i­taleinkün­fte nur der Spar­er-Pausch­be­trag in Höhe von 801 EUR als Wer­bungskosten in Abzug zu brin­gen.

Ein hor­i­zon­taler Ver­lus­taus­gle­ich inner­halb der Kap­i­taleinkün­fte, der nach der h.M. möglich ist5, kommt im vor­liegen­den Fall nicht in Betra­cht, da der Steuerpflichtige im Jahr 2011 keine neg­a­tiv­en Einkün­fte aus Kap­i­talver­mö­gen i.S. des § 20 EStG erzielt hat.

Im hier entsch­iede­nen Fall führte auch die im Einkom­men­steuerbescheid für 2011 vorgenommene Ver­rech­nung der Kap­i­taleinkün­fte mit (Alt-)Verlusten nach § 23 EStG a.F. in Höhe von 679.694 € und mit neg­a­tiv­en Einkün­ften i.S. des § 21 EStG in Höhe von 316.803 € aus dem Jahr 2011 zu keinem anderen Ergeb­nis. Nach dem Wort­laut des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO ist entschei­dend für das Über­schre­it­en des Schwellen­wertes die Summe der pos­i­tiv­en Einkün­fte im Kalen­der­jahr. Danach sind wed­er Ver­lustvorträge noch Ver­lus­trück­träge aus anderen Jahren noch ver­tikale Ver­lustver­rech­nun­gen mit anderen Einkun­ft­sarten bei der Berech­nung des Schwellen­wertes nach § 147a AO zu berück­sichti­gen6.

Bun­des­fi­nanzhof, Beschluss vom 11. Jan­u­ar 2018 — VIII B 67/17

  1. BFH, Urteile vom 30.11.2016 — VIII R 11/14, BFHE 256, 455, BSt­Bl II 2017, 443, Rz 47; und vom 29.08.2017 — VIII R 5/15, BFHE 259, 329, BSt­Bl II 2018, 66 []
  2. beja­hend Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenord­nung, Finanzgericht­sor­d­nung, § 147a AO Rz 11; Märtens in Gosch, AO § 147a Rz 13; Koenig/Cöster, Abgabenord­nung, 3. Aufl., § 147a Rz 7; Geuenich, NWB 2010, 2300, 2302 f.; Dißars, BB 2010, 2085 f.; Brinkmann, StBp 2011, 125 f.; verneinend Klein/Rätke, AO, 13. Aufl., § 147a Rz 6; Grammes, AO-eKom­men­tar, § 147a Rz 3; Anwen­dungser­lass zur Abgabenord­nung zu § 147a []
  3. Schmidt/We­ber-Grel­let, EStG, 36. Aufl., § 43 Rz 6 []
  4. so bere­its entsch­ieden durch die BFH, Urteile vom 02.12 2014 — VIII R 34/13, BFHE 248, 51, BSt­Bl II 2015, 387, und in BFHE 256, 455, BSt­Bl II 2017, 443 []
  5. Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 147a AO Rz 11; Klein/Rätke, a.a.O., § 147a Rz 7; Koenig/Cöster, a.a.O., § 147a Rz 7; Märtens in Gosch, AO § 147a Rz 15; Geuenich, NWB 2010, 2300, 2302 []
  6. so auch die h.M. in der Lit­er­atur, Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 147a AO Rz 11; Klein/Rätke, a.a.O., § 147a Rz 7; Koenig/Cöster, a.a.O., § 147a Rz 7; Märtens in Gosch, AO § 147a Rz 15; Brinkmann, StBp 2011, 125 f.; Geuenich, NWB 2010, 2300, 2302; s.a. BT-Drs. 16/13106, S. 12 []