Beginn der Festsetzungsfrist bei mehreren Schenkungen

Nach § 47 AO erlöschen Ansprüche aus dem Steuer­schuld­ver­hält­nis u.a. durch Ver­jährung. Eine Steuer­fest­set­zung sowie ihre Aufhe­bung oder Änderung sind nicht mehr zuläs­sig, wenn die Fest­set­zungs­frist abge­laufen ist (§ 169 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Fest­set­zungs­frist beträgt für die Schenkung­s­teuer regelmäßig vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Sie begin­nt grund­sät­zlich mit Ablauf des Kalen­der­jahres, in dem die Steuer ent­standen oder eine bed­ingt ent­standene Steuer unbe­d­ingt gewor­den ist (§ 170 Abs. 1 AO).

Beginn der Festsetzungsfrist bei mehreren Schenkungen

Nach der für die Schenkung­s­teuer getrof­fe­nen Son­der­regelung des § 170 Abs. 5 Nr. 2 AO begin­nt die Fest­set­zungs­frist nach § 170 Abs. 1 oder 2 AO bei ein­er Schenkung nicht vor Ablauf des Kalen­der­jahres, in dem der Schenker gestor­ben ist oder die Finanzbe­hörde von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung Ken­nt­nis erlangt hat. Maßge­blich ist dabei die Alter­na­tive, die als erste einge­treten ist. § 170 Abs. 5 Nr. 2 Alter­na­tive 2 AO enthält einen auf die Schenkung­s­teuer beschränk­ten selb­ständi­gen Hem­mungstatbe­stand, der den Beginn der Fest­set­zungs­frist (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 170 Abs. 1 und 2 AO) auf den Ablauf des Jahres der Ken­nt­niser­lan­gung des Finan­zamts von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung fes­tlegt1. Durch diese Vorschrift wird bei ein­er nach § 30 Erb­StG beste­hen­den Anzeigepflicht die in § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO enthal­tene Drei-Jahres-Gren­ze, bis zu der der Anlauf der Fest­set­zungs­frist läng­stens gehemmt ist, außer Kraft geset­zt und bei ein­er lediglich für Gerichte und Notare beste­hen­den Anzeigepflicht nach § 34 Erb­StG der Anlauf der son­st nach § 170 Abs. 1 AO begin­nen­den Fest­set­zungs­frist gehemmt2.

§ 170 Abs. 5 Nr. 2 Alter­na­tive 2 AO ver­langt nach seinem Wort­laut pos­i­tive Ken­nt­nis des Finan­zamts von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung. Pos­i­tive Ken­nt­nis in diesem Sinn ist gegeben, wenn das für die Ver­wal­tung der Schenkung­s­teuer zuständi­ge Finan­zamt nicht durch Anzeige gemäß § 30 Erb­StG, son­dern ander­weit­ig in dem erforder­lichen Umfang (Name und Anschrift des Schenkers und des Bedacht­en, Rechts­grund des Erwerbs) Ken­nt­nis erlangt hat. Die Ken­nt­nis von Umstän­den, die nur zur Prü­fung Anlass geben, ob ein schenkung­s­teuerpflichtiger Vor­gang vor­liegt, genügt nicht. Hin­sichtlich ein­er mit­tel­baren Schenkung hat der Bun­des­fi­nanzhof entsch­ieden, dass die Finanzbe­hörde erst dann Ken­nt­nis von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung erlangt, wenn sie alle Umstände ken­nt, die die mit­tel­bare Schenkung begrün­den. § 170 Abs. 5 Nr. 2 AO dient der Sicherung des Steuer­anspruchs und trägt dem Umstand Rech­nung, dass die Finanzbe­hörde von Schenkun­gen regelmäßig erst spät ‑meist anlässlich des Todes des Schenkers- Ken­nt­nis erlangt3.

Wen­det ein Schenker dem Bedacht­en mehrere Ver­mö­gens­ge­gen­stände gle­ichzeit­ig zu, erlangt das Finan­zamt aber lediglich Ken­nt­nis von der freige­bi­gen Zuwen­dung eines dieser Gegen­stände, führt dies nicht zum Anlauf der Fest­set­zungs­frist für die Schenkung­s­teuer für die übri­gen zugewen­de­ten Ver­mö­gens­ge­gen­stände. Die nach § 170 Abs. 5 Nr. 2 Alter­na­tive 2 AO für den Anlauf der Fest­set­zungs­frist erforder­liche Ken­nt­nis des Finan­zamts von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung bezieht sich in einem solchen Fall nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift auf die Schenkung eines jeden einzel­nen dieser Ver­mö­gens­ge­gen­stände. Da die Vorschrift die Ken­nt­nis des Finan­zamts von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung voraus­set­zt, begin­nt die Fest­set­zungs­frist für die Schenkung­s­teuer für die übri­gen zugewen­de­ten Ver­mö­gens­ge­gen­stände nicht deshalb zu laufen, weil das Finan­zamt die Möglichkeit gehabt hätte, durch weit­ere Ermit­tlun­gen Ken­nt­nis von der gesamten freige­bi­gen Zuwen­dung zu erlan­gen. Ob das Finan­zamt durch das Unter­lassen solch­er Ermit­tlun­gen gegen seine gemäß § 88 Abs. 1 AO beste­hende Verpflich­tung ver­stoßen hat, den Sachver­halt von Amts wegen zu ermit­teln, ist in diesem Zusam­men­hang nicht entschei­dungser­he­blich.

Nach­dem im hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Stre­it­fall nur die Zuwen­dung des nicht in der Veräußerungsanzeige aus­gewiese­nen übri­gen Grundbe­sitzes der Schenkung­s­teuer unter­wor­fen wurde, kann auf sich beruhen, ob die Fest­set­zungs­frist für die Steuer für den dem Finan­zamt zunächst bekan­nt gewor­de­nen Erwerb eines Ver­mö­gens­ge­gen­stands geson­dert zu laufen begin­nt oder ob die Fest­set­zungs­frist für die Steuer für den gesamten Erwerb erst anläuft, wenn er dem Finan­zamt ins­ge­samt bekan­nt gewor­den oder der Schenker ver­stor­ben ist.

Nach diesen Grund­sätzen kon­nte hier die Schenkung­s­teuer gegenüber der Beschenk­ten für den Erwerb des übri­gen Grundbe­sitzes mit Bescheid vom 01.11.2012 noch fest­ge­set­zt wer­den. Der Steuer­anspruch war noch nicht wegen Ver­jährung erloschen. Die vier­jährige Fest­set­zungs­frist begann dies­bezüglich mit Ablauf des Jahres 2009 und endete mit Ablauf des Jahres 2013.

Die Fest­set­zungs­frist für den Erwerb des übri­gen Grundbe­sitzes begann nach § 170 Abs. 5 Nr. 2 Alter­na­tive 1 AO mit Ablauf des Jahres, in dem M ver­stor­ben war, näm­lich mit Ablauf des Jahres 2009.

Ein früher­er Beginn nach § 170 Abs. 5 Nr. 2 Alter­na­tive 2 AO lag nicht vor. Das Finan­zamt erlangte erst mit Ein­re­ichung der Erb­schaft­s­teuer­erk­lärung durch den ‑eben­falls beschenk­ten- Brud­er der Beschenk­ten im Okto­ber 2011 Ken­nt­nis von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung des übri­gen Grundbe­sitzes. Durch die Veräußerungsanzeige, welche die Schenkung­s­teuer­stelle des Finan­zamt im Jahr 2002 erre­ichte, erlangte das Finan­zamt keine pos­i­tive Ken­nt­nis von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung hin­sichtlich des übri­gen Grundbe­sitzes. Die Veräußerungsanzeige enthielt keine Angaben zu der Schenkung des übri­gen Grundbe­sitzes; sie zählte als Über­tra­gungs­ge­gen­stand nur den Grundbe­sitz B auf. Auch der angegebene Wert des über­tra­ge­nen Gegen­stands und der Wert des eingeräumten Nießbrauchs bezo­gen sich nur auf den Grundbe­sitz B. Ob das Finan­zamt durch weit­ere Ermit­tlun­gen von Amts wegen ‑z.B. Anforderung des Schenkung­s­teuerver­trags- pos­i­tive Ken­nt­nis von der vol­l­zo­ge­nen Schenkung des übri­gen Grundbe­sitzes hätte erlan­gen kön­nen, ist nicht entschei­dungser­he­blich.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 26. Juli 2017 — II R 22/1

  1. BFH, Urteil vom 08.03.2017 — II R 2/15, BFHE 257, 345, BSt­Bl II 2017, 751, Rz 18 []
  2. BFH, Urteil vom 06.06.2007 — II R 54/05, BFHE 217, 393, BSt­Bl II 2007, 954, unter II. 3.a []
  3. vgl. BFH, Urteil in BFHE 257, 345, BSt­Bl II 2017, 751, Rz 18 f., 22 []