Aus­übung eines Zuord­nungs­wahl­rechts – und sei­ne Doku­men­ta­ti­on

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat ein Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chen an den Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on zur Fra­ge der Doku­men­ta­ti­on der Aus­übung des Zuord­nungs­wahl­rechts gerich­tet:

Aus­übung eines Zuord­nungs­wahl­rechts – und sei­ne Doku­men­ta­ti­on

Dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on wer­den fol­gen­de Fra­gen zur Vor­ab­ent­schei­dung vor­ge­legt:

  1. Steht Art. 168 Buchst. a in Ver­bin­dung mit Art. 167 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem einer natio­na­len Recht­spre­chung ent­ge­gen, nach der das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug in den Fäl­len, in denen ein Zuord­nungs­wahl­recht beim Leis­tungs­be­zug besteht, aus­ge­schlos­sen ist, wenn bis zum Ablauf der gesetz­li­chen Abga­be­frist für die Umsatz­steu­er-Jah­res­er­klä­rung kei­ne für die Finanz­be­hör­den erkenn­ba­re Zuord­nungs­ent­schei­dung abge­ge­ben wur­de?
  2. Steht Art. 168 Buchst. a der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem einer natio­na­len Recht­spre­chung ent­ge­gen, nach der eine Zuord­nung zum pri­va­ten Bereich unter­stellt wird bzw. eine dahin­ge­hen­de Ver­mu­tung besteht, wenn kei­ne (aus­rei­chen­den) Indi­zi­en für eine unter­neh­me­ri­sche Zuord­nung vor­lie­gen?

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann der Unter­neh­mer die gesetz­lich geschul­de­te Steu­er für Leis­tun­gen, die von einem ande­ren Unter­neh­mer für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind, als Vor­steu­er abzie­hen. Die nach § 15 UStG abzieh­ba­ren Vor­steu­er­be­trä­ge sind für den Besteue­rungs­zeit­raum abzu­set­zen, in den sie fal­len (§ 16 Abs. 2 Satz 1 UStG).

Ent­spre­chend bestimmt Art. 168 Buchst. a der Richt­li­nie 2006/​112/​EG, dass der Steu­er­pflich­ti­ge berech­tigt ist, die geschul­de­te und ent­rich­te­te Mehr­wert­steu­er für Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen abzu­zie­hen, die ihm von einem ande­ren Steu­er­pflich­ti­gen gelie­fert bzw. erbracht wur­den oder wer­den, soweit die Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen für Zwe­cke sei­ner besteu­er­ten Umsät­ze ver­wen­det wer­den. Gemäß Art. 167 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG ent­steht das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug, wenn der Anspruch auf die abzieh­ba­re Steu­er ent­steht, das heißt die in Art. 168 Buchst. a der Richt­li­nie 2006/​112/​EG genann­ten mate­ri­el­len Vor­aus­set­zun­gen erfüllt sind.

Bei Bezug eines ein­heit­li­chen Gegen­stands, der gemischt, also für unter­neh­me­ri­sche und pri­va­te Zwe­cke, ver­wen­det wird oder wer­den soll, steht nach der Recht­spre­chung des BFH und des EuGH dem Unter­neh­mer ein Zuord­nungs­wahl­recht zu: Er kann den Gegen­stand ins­ge­samt sei­nem Unter­neh­men zuord­nen oder in vol­lem Umfang in sei­nem Pri­vat­ver­mö­gen belas­sen oder den Gegen­stand nur ent­spre­chend dem ‑geschätz­ten- unter­neh­me­ri­schen Nut­zungs­an­teil sei­nem Unter­neh­men zuord­nen [1].

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Beur­tei­lung des Falls nach natio­na­ler Recht­spre­chung

Nach den zur Zuord­nungs­ent­schei­dung von der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ent­wi­ckel­ten Kri­te­ri­en wäre die Revi­si­on unbe­grün­det, da die Kla­ge, ent­spre­chend den Aus­füh­run­gen in der Vor­ent­schei­dung, man­gels recht­zei­tig gegen­über dem Finanz­amt doku­men­tier­ter Zuord­nung der Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge zum Unter­neh­men abzu­wei­sen war.

Die Zuord­nung eines Gegen­stands zum Unter­neh­men erfor­dert als inne­re Tat­sa­che eine durch Beweis­an­zei­chen gestütz­te Zuord­nungs­ent­schei­dung des Unter­neh­mers [2].

Dabei ist die Gel­tend­ma­chung des Vor­steu­er­ab­zugs regel­mä­ßig ein gewich­ti­ges Indiz für, hin­ge­gen die Unter­las­sung des Vor­steu­er­ab­zugs ein eben­so gewich­ti­ges Indiz gegen die Zuord­nung eines Gegen­stands zum Unter­neh­men. Auch die bilan­zi­el­le und ertrag­steu­er­recht­li­che Behand­lung kann gege­be­nen­falls ein Indiz für die umsatz­steu­er­recht­li­che Behand­lung sein [3].

Gibt es kei­ne Beweis­an­zei­chen für eine Zuord­nung zum Unter­neh­men, kann die­se nicht unter­stellt wer­den [4].

Dies gilt auch bei beab­sich­tig­ter oder tat­säch­li­cher unter­neh­me­ri­scher Nut­zung [5], denn in einem sol­chen Fall steht es dem Unter­neh­mer gleich­wohl frei, den Gegen­stand in vol­lem Umfang sei­nem nicht­un­ter­neh­me­ri­schen Bereich zuzu­ord­nen und damit dem Mehr­wert­steu­er­sys­tem zu ent­zie­hen [6].

Aus dem Grund­satz des Sofort­ab­zugs der Vor­steu­er folgt, dass die Zuord­nungs­ent­schei­dung schon bei Anschaf­fung oder Her­stel­lung des Gegen­stands zu tref­fen ist [7].

Aus Grün­den der Prak­ti­ka­bi­li­tät kann nach der Recht­spre­chung des BFH gleich­wohl die Zuord­nungs­ent­schei­dung spä­tes­tens und mit end­gül­ti­ger Wir­kung in einer „zeit­nah“ erstell­ten Umsatz­steu­er­erklä­rung (§ 18 Abs. 3 UStG) für das Jahr, in das der Leis­tungs­be­zug fällt, nach außen doku­men­tiert wer­den [8].

Den Zeit­punkt der „zeit­nah“ zu tref­fen­den Zuord­nungs­ent­schei­dung hat der BFH durch Bezug­nah­me auf den Ablauf der gesetz­li­chen Abga­be­frist für Steu­er­erklä­run­gen (§ 149 Abs. 2 Satz 1 AO; im hier maß­geb­li­chen Streit­jahr: 31.05.des Fol­ge­jah­res, jetzt: 31.07. des Fol­ge­jah­res) kon­kre­ti­siert [9].

Die Doku­men­ta­ti­on der Zuord­nungs­ent­schei­dung stellt kei­ne Steu­er­erklä­rung i.S. von § 149 Abs. 1 AO dar, so dass für die Abga­be von Steu­er­erklä­run­gen gewähr­te Frist­ver­län­ge­run­gen ‑zumin­dest nach dem bis 31.12.2016 gel­ten­den Recht- nicht zur Fol­ge haben, dass auch die Frist zur Doku­men­ta­ti­on der Zuord­nungs­ent­schei­dung ver­län­gert wird [10].

Im vor­lie­gen­den Fall hat der Inves­tor, der bis­her für umsatz­steu­er­recht­li­che Zwe­cke nicht erfasst war, weder Vor­anmel­dun­gen noch eine Jah­res­er­klä­rung bis zum 31.05. des Fol­ge­jah­res abge­ge­ben. Auch ander­wei­tig wur­de gegen­über dem Finanz­amt kei­ne Zuord­nung der erwor­be­nen Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge zur Kennt­nis gebracht. Damit lagen zeit­nah zum Erwerbs­zeit­punkt kei­ne Beweis­an­zei­chen für eine Zuord­nung zu unter­neh­me­ri­schen Zwe­cken vor, so dass nach den oben genann­ten Grund­sät­zen von einer Zuord­nung zu pri­va­ten Zwe­cken aus­zu­ge­hen und ein Vor­steu­er­ab­zug aus­ge­schlos­sen ist.

Dies gilt unab­hän­gig davon, dass inner­halb der ver­län­ger­ten Abga­be­frist die Umsatz­steu­er-Jah­res­er­klä­rung [11] ein­ge­reicht und dar­in der Vor­steu­er­ab­zug gel­tend gemacht wur­de, da dies nach der Recht­spre­chung nicht aus­reicht. Auch der Abschluss des Ein­spei­se­ver­trags mit einem Drit­ten kann nach der Recht­spre­chung nicht als Beweis­an­zei­chen für eine Zuord­nung gel­ten, da die­ser Umstand weder dem Finanz­amt inner­halb der Zuord­nungs­frist zur Kennt­nis gebracht wur­de, noch aus der (teil­wei­sen) unter­neh­me­ri­schen Nut­zung gefol­gert wer­den kann, dass und in wel­chem Umfang der Inves­tor sein Zuord­nungs­wahl­recht aus­ge­übt hat.

Zur Anru­fung des EuGH – Zur ers­ten Vor­la­ge­fra­ge

Es ist ‑ins­be­son­de­re im Hin­blick auf die Ent­schei­dung des Uni­ons­ge­richts­hofs „Gmi­na Ryje­wo“ [12]- zwei­fel­haft i.S. des Art. 267 Abs. 3 AEUV gewor­den, ob die bis­lang von der Recht­spre­chung ent­wi­ckel­ten und ange­wen­de­ten Kri­te­ri­en zur Aus­übung des Zuord­nungs­wahl­rechts mit Uni­ons­recht ver­ein­bar sind.

Die ers­te Vor­la­ge­fra­ge soll klä­ren, ob ein Mit­glied­staat eine Aus­schluss­frist für die Zuord­nung zum Unter­neh­mens­ver­mö­gen vor­se­hen darf. Zwar geht das Uni­ons­recht aus­drück­lich von einer „Zuord­nung“ von Gegen­stän­den aus (vgl. Art. 168a Abs. 1 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG). Es ent­hält jedoch kei­ne Rege­lun­gen hin­sicht­lich der Art und des Zeit­punkts der Doku­men­ta­ti­on der „Zuord­nungs­ent­schei­dung“ i.S. der BFH-Recht­spre­chung bzw. des hier syn­onym ver­stan­de­nen „Han­delns als Steu­er­pflich­ti­ger“, auf das der EuGH abstellt. Der EuGH hat­te bis­lang nicht über Kon­stel­la­tio­nen zu ent­schei­den, in denen ein Unter­neh­mer bei Leis­tungs­be­zug auf­grund sei­ner kon­kre­ten Ver­wen­dungs­ab­sicht ein Zuord­nungs­wahl­recht zwar hat, die­ses jedoch nicht (recht­zei­tig) aus­übt.

Das Grund­prin­zip der Mehr­wert­steu­erneu­tra­li­tät ver­langt, dass der Vor­steu­er­ab­zug gewährt wird, wenn die mate­ri­el­len Vor­aus­set­zun­gen erfüllt sind, selbst wenn der Steu­er­pflich­ti­ge bestimm­ten for­mel­len Vor­aus­set­zun­gen nicht genügt hat. Folg­lich darf die Steu­er­ver­wal­tung, wenn sie über die Anga­ben ver­fügt, die für die Fest­stel­lung des Vor­lie­gens der mate­ri­el­len Vor­aus­set­zun­gen erfor­der­lich sind, hin­sicht­lich des Rechts des Steu­er­pflich­ti­gen auf Abzug die­ser Steu­er kei­ne zusätz­li­chen Vor­aus­set­zun­gen auf­stel­len, die die Aus­übung die­ses Rechts ver­ei­teln kön­nen [13].

Aller­dings kön­nen die Mit­glied­staa­ten nach Art. 167 und Art. 179 Abs. 1 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG vom Steu­er­pflich­ti­gen ver­lan­gen, dass er sein Recht auf Vor­steu­er­ab­zug wäh­rend des Zeit­raums aus­übt, in dem es ent­stan­den ist [14]. Und aus Art. 250 Abs. 1 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG folgt, dass in der abzu­ge­ben­den Steu­er­erklä­rung alle für die vor­zu­neh­men­den Vor­steu­er­ab­zü­ge erfor­der­li­chen Anga­ben ent­hal­ten sein müs­sen. Dazu gehört auch die Doku­men­ta­ti­on der bei Anschaf­fung oder Her­stel­lung eines Gegen­stands getrof­fe­nen Zuord­nungs­ent­schei­dung, da die­se Vor­aus­set­zung für den Vor­steu­er­ab­zug ist [15].

Abge­se­hen von Art. 252 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG, der den Mit­glied­staa­ten die Mög­lich­keit eröff­net, für die­se Steu­er­erklä­rung Fris­ten fest­zu­le­gen, haben die Mit­glied­staa­ten nach Art. 273 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG all­ge­mein die Mög­lich­keit, Maß­nah­men zu erlas­sen, um eine genaue Erhe­bung der Steu­er sicher­zu­stel­len und um Steu­er­hin­ter­zie­hung zu ver­mei­den. Ins­be­son­de­re kön­nen die Mit­glied­staa­ten man­gels ein­schlä­gi­ger uni­ons­recht­li­cher Vor­schrif­ten bei Nicht­be­ach­tung der in der Uni­ons­rechts­ord­nung für die Aus­übung des Vor­steu­er­ab­zugs­rechts vor­ge­se­he­nen Vor­aus­set­zun­gen die Sank­tio­nen wäh­len, die ihnen sach­ge­recht erschei­nen [16]. Sie sind jedoch ver­pflich­tet, bei der Aus­übung die­ser Befug­nis das Uni­ons­recht und sei­ne Grund­sät­ze, ins­be­son­de­re die Grund­sät­ze der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit und der Neu­tra­li­tät der Mehr­wert­steu­er, zu beach­ten [17].

Für eine Ver­ein­bar­keit des Erfor­der­nis­ses einer zeit­na­hen Zuord­nungs­ent­schei­dung mit dem Uni­ons­recht spricht, dass die Aus­übung des Zuord­nungs­wahl­rechts im Zeit­punkt des Leis­tungs­be­zugs eine mate­ri­el­le Vor­aus­set­zung dar­stellt. Denn eine Leis­tung wird für das Unter­neh­men nur dann bezo­gen bzw. der Unter­neh­mer han­delt im Zeit­punkt des Leis­tungs­be­zugs nur dann als Steu­er­pflich­ti­ger, wenn die Leis­tung zum Zeit­punkt des Erwerbs zur (beab­sich­tig­ten) Ver­wen­dung für Zwe­cke einer nach­hal­ti­gen und gegen Ent­gelt aus­ge­üb­ten Tätig­keit bezo­gen wird [18].

Dass die Zuord­nungs­ent­schei­dung nach außen doku­men­tiert wer­den muss, liegt in ihrer Eigen­schaft als inne­re Tat­sa­che begrün­det, und macht die Zuord­nungs­ent­schei­dung des-halb nicht zu einer for­mel­len Vor­aus­set­zung des Vor­steu­er­ab­zugs [19]. Inso­fern betont auch der EuGH, dass die Absicht, eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit aus­zu­üben, durch objek­ti­ve Anhalts­punk­te belegt sein muss [20].

Die von der BFH-Recht­spre­chung ent­wi­ckel­te Doku­men­ta­ti­ons­frist kann uni­ons­recht­lich auf die Rege­lungs­be­fug­nis für die for­mel­len Anfor­de­run­gen zur Aus­übung des Vor­steu­er­ab­zugs in Titel XI der Richt­li­nie 2006/​112/​EG gestützt wer­den [21]. Dafür spricht ‑abge­se­hen von den oben genann­ten Rege­lungs­be­fug­nis­sen- die Rege­lungs­lü­cke in Art. 168 Buchst. a in Ver­bin­dung mit Art. 167 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG bezüg­lich der Aus­übung des Zuord­nungs­wahl­rechts.

So hat der EuGH bereits ent­schie­den, dass die Fest­le­gung der Metho­den und der Kri­te­ri­en für die Auf­tei­lung der Vor­steu­er­be­trä­ge zwi­schen wirt­schaft­li­chen und nicht­wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten in Erman­ge­lung einer hier­zu in der Richt­li­nie 2006/​112/​EG getrof­fe­nen Rege­lung im Ermes­sen der Mit­glied­staa­ten steht [22]. Eben­so ist den Mit­glied­staa­ten in Bezug auf die Mit­tel zur Errei­chung der in Art. 273 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG genann­ten Zie­le ein Ermes­sen ein­ge­räumt [23].

Zu der durch Art. 252 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG eröff­ne­ten Mög­lich­keit für Fris­ten­re­ge­lun­gen hat der EuGH außer­dem bereits ent­schie­den, dass Rege­lun­gen nicht zu bean­stan­den sind, wonach für die Aus­übung des Vor­steu­er­ab­zugs eine Aus­schluss­frist von zwei Jah­ren vor­ge­se­hen war [24]. Dies muss auch für eine Doku­men­ta­ti­ons­frist für die Zuord­nungs­ent­schei­dung gel­ten [25].

Für die Uni­ons­rechts­kon­for­mi­tät der Zuord­nungs­frist spricht zudem, dass die Mög­lich­keit, das Abzugs­recht ohne zeit­li­che Beschrän­kung aus­zu­üben, dem Grund­satz der Rechts­si­cher­heit zuwi­der lie­fe. Denn die­ser Grund­satz ver­langt, dass die steu­er­li­che Lage des Steu­er­pflich­ti­gen in Anbe­tracht sei­ner Rech­te und Pflich­ten gegen­über der Finanz­be­hör­de nicht unbe­grenzt lan­ge offen­blei­ben kann [26].

Aller­dings führt der EuGH in der Ent­schei­dung „Gmi­na Ryje­wo“ [27] ver­schie­de­ne Indi­zi­en für das vor­steu­er­ab­zugs­be­grün­den­de Han­deln als Steu­er­pflich­ti­ger an, die nicht zwin­gend den Finanz­be­hör­den zeit­nah zur Kennt­nis gelan­gen. Außer­dem wird betont, dass das Feh­len einer aus­drück­li­chen Zuord­nungs­er­klä­rung einen spä­te­ren Vor­steu­er­ab­zug nicht aus­schlie­ße [28], so dass Zwei­fel am Erfor­der­nis einer (befris­te­ten) Doku­men­ta­ti­on der Zuord­nungs­ent­schei­dung bestehen [29].

Zwar ist zu beach­ten, dass es bei der Ent­schei­dung des EuGH einer­seits nicht um das Ent­ste­hen eines Vor­steu­er­ab­zugs­rechts, son­dern um eine Vor­steu­er­ab­zugs­be­rich­ti­gung ging [30]. Aller­dings prüft der EuGH das „Han­deln als Steu­er­pflich­ti­ger“, das inso­weit für die Zuord­nung zum Unter­neh­mens­ver­mö­gen maß­geb­lich ist [31]. Des­sen bedarf es glei­cher­ma­ßen für den Vor­steu­er­ab­zug.

Zudem ist frag­lich, ob die in der Ent­schei­dung „Gmi­na Ryje­wo“ [12] getrof­fe­nen Aus­sa­gen auch für den Fall eines pri­vat­recht­li­chen Unter­neh­mers, der ein Zuord­nungs­wahl­recht hat, gel­ten, wäh­rend ein sol­ches Zuord­nungs­wahl­recht bei nicht wirt­schaft­li­cher Tätig­keit nicht besteht. So hat der Bun­des­fi­nanz­hof jeden­falls bis­her die Aus­füh­run­gen in Rz 35 ff. des EuGH-Urteils „Ver­eni­ging Noor­de­li­j­ke Land- en Tuin­bouw Orga­ni­sa­tie“ vom 12.02.2009 [32] ver­stan­den [33].

Die­se Unter­schie­de könn­ten gegen die Über­trag­bar­keit der in der Ent­schei­dung „Gmi­na Ryje­wo“ [12] gefun­de­nen Maß­stä­be spre­chen [34], auch wenn ein wesent­li­ches Argu­ment des EuGH das Auf­tre­ten der Ein­rich­tung des öffent­li­chen Rechts unter den glei­chen Bedin­gun­gen wie bei einer Pri­vat­per­son gewe­sen ist [35].

Aller­dings könn­te ein Fest­hal­ten am Erfor­der­nis einer zeit­na­hen Zuord­nungs­ent­schei­dung gegen den Neu­tra­li­täts­grund­satz ver­sto­ßen. Denn wenn bei der öffent­li­chen Hand nur eine nega­ti­ve Zuord­nungs­ent­schei­dung schäd­lich ist, kann es beim pri­va­ten Ein­zel­un­ter­neh­mer nicht auf eine zeit­na­he Zuord­nung ankom­men, jeden­falls soweit kei­ne Grün­de für eine unter­schied­li­che Behand­lung von Ein­zel­un­ter­neh­mern und der öffent­li­chen Hand ersicht­lich sind [36]. Der öffent­li­chen Hand stün­de ein Vor­steu­er­ab­zug bzw. eine Vor­steu­er­be­rich­ti­gung zu und dem pri­va­ten Unter­neh­mer nicht.

Zur Anru­fung des EuGH – Zur zwei­ten Vor­la­ge­fra­ge

Die zwei­te Vor­la­ge­fra­ge betrifft die Rechts­fol­ge, die eine Ver­säu­mung der Frist hat.

Der EuGH for­mu­liert in Rz 47 des EuGH, Urteils „Gmi­na Ryje­wo“ [12]: „Auch wenn eine ein­deu­ti­ge und aus­drück­li­che Bekun­dung der Absicht, den Gegen­stand bei sei­nem Erwerb einer wirt­schaft­li­chen Ver­wen­dung zuzu­ord­nen, aus­rei­chend sein kann, um den Schluss zu zie­hen, dass der Gegen­stand von dem als sol­chem han­deln­den Steu­er­pflich­ti­gen erwor­ben wur­de, schließt doch das Feh­len einer sol­chen Erklä­rung nicht aus, dass die­se Absicht impli­zit zum Aus­druck kom­men kann.“ Inso­fern ist frag­lich, ob dies mit den unter III. 1.b dar­ge­stell­ten Recht­spre­chungs­grund­sät­zen ver­ein­bar ist, wonach eine Zuord­nung zum Unter­neh­men nicht unter­stellt wer­den kann, wenn es dafür kei­ne (für die Finanz­be­hör­den erkenn­ba­ren) Beweis­an­zei­chen gibt.

Nach Auf­fas­sung des EuGH ist für die Beur­tei­lung, ob ein Han­deln als Steu­er­pflich­ti­ger vor­liegt, ein wei­tes Ver­ständ­nis zugrun­de zu legen und sind in jedem Ein­zel­fall ver­schie­de­ne Indi­zi­en zu beach­ten [37]. Ins­be­son­de­re vor dem Hin­ter­grund der Schluss­an­trä­ge der Gene­ral­an­wäl­tin, auf die der EuGH in die­sem Zusam­men­hang ver­wie­sen hat [38], kann dies dahin­ge­hend zu ver­ste­hen sein, dass eine Ver­mu­tung für einen „Erwerb als Steu­er­pflich­ti­ger“ besteht, wenn ein Unter­neh­mer einen Gegen­stand erwirbt, der sei­ner Art nach grund­sätz­lich auch unter­neh­me­risch genutzt wer­den kann, und kei­ne aus­schließ­li­che gegen­tei­li­ge Zuord­nung erfolgt ist, zumal sich aus der bewuss­ten Nicht­ent­schei­dung der Zuord­nungs­fra­ge kei­ne Nach­tei­le erge­ben sol­len [39].

Frag­lich ist, ob dies auch in einem Fall wie dem vor­lie­gen­den gilt, in dem eine Per­son mit dem erwor­be­nen Gegen­stand erst­ma­lig wirt­schaft­lich tätig wur­de und nicht bereits aus ande­ren Grün­den als mehr­wert­steu­er­pflich­tig regis­triert war [40].

Für eine grund­sätz­lich ver­mu­te­te Zuord­nung zum Unter­neh­mens­ver­mö­gen könn­te der Zweck des Zuord­nungs­wahl­rechts spre­chen. Denn mit dem Zuord­nungs­wahl­recht soll aus Grün­den der steu­er­recht­li­chen Neu­tra­li­tät ver­hin­dert wer­den, dass bei einer zunächst teil­wei­se pri­va­ten, spä­ter aber wei­ter­ge­hen­den unter­neh­me­ri­schen Nut­zung eines Gegen­stands eine Mehr­wert­steu­er­be­las­tung aus dem Erwerb oder der Her­stel­lung des Gegen­stands ver­bleibt [41].

In jedem Fall könn­te ein der­art wei­tes Ver­ständ­nis eine Grund­ver­mu­tung, dass ein nicht zuge­ord­ne­ter Gegen­stand dem pri­va­ten Bereich zuzu­wei­sen ist, jeden­falls aus­schlie­ßen [42].

Ande­rer­seits spricht gegen eine unter­stell­te Zuord­nung zum unter­neh­me­ri­schen Bereich beim Feh­len von Beweis­an­zei­chen, dass die Zuord­nung ein Wahl­recht des Steu­er­pflich­ti­gen ist, das er aus­üben muss, so dass ein Han­deln in irgend­ei­ner Form erfor­der­lich ist [43].

Soweit es um einen Fall geht, in dem ein Unter­neh­men gegrün­det wird, spricht für eine Gleich­be­hand­lung mit der im Vor­la­ge­ver­fah­ren XI R 3/​19 [44] vor­lie­gen­den Kon­stel­la­ti­on, dass nach der Recht­spre­chung des EuGH eine Per­son, die Gegen­stän­de für Zwe­cke einer wirt­schaft­li­chen Tätig­keit erwirkt, dies als Steu­er­pflich­ti­ger tut [45] und vor­be­rei­ten­de Tätig­kei­ten bereits der wirt­schaft­li­chen Tätig­keit zuzu­rech­nen sind [46]. Daher muss jeder, der die durch objek­ti­ve Anhalts­punk­te beleg­te Absicht hat, eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit aus­zu­üben, und ers­te Inves­ti­ti­ons­aus­ga­ben für die­se Zwe­cke tätigt, als Steu­er­pflich­ti­ger gel­ten [47]. Zwar darf die Finanz­ver­wal­tung hier­für objek­ti­ve Bele­ge ver­lan­gen [48]. Die­se lie­gen im Streit­fall jedoch in Gestalt des Ein­spei­se­ver­trags, der im Streit­jahr abge­schlos­sen wur­de, vor. Dane­ben ist ein teil­wei­ser Selbst­ver­brauch des erzeug­ten Stroms für pri­va­te Zwe­cke vor­ge­se­hen [49].

Zur Ent­schei­dungs­er­heb­lich­keit der Vor­la­ge­fra­gen

Soweit die vom Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on in der Ent­schei­dung „Gmi­na Ryje­wo“ [12] for­mu­lier­ten Grund­sät­ze auf den vor­lie­gen­den Fall über­trag­bar sind, könn­ten im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof zu ent­schei­den­den Streit­fall die Steu­er­erklä­rung, die unter­neh­me­ri­sche Nut­zung der Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge oder der Abschluss des Ein­spei­se­ver­trags als aus­rei­chen­de Indi­zi­en für eine unter­neh­me­ri­sche Zuord­nung beur­teilt wer­den.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 18. Sep­tem­ber 2019 – XI R 7/​19

  1. EuGH, Urtei­le Lenn­artz vom 11.07.1991 – C‑97/​90, EU:C:1990:315, EuZW 1991, 539; Arm­brecht vom 04.10.1995 – C‑291/​92, EU:C:1995:304, BStBl II 1996, 392, 736, Rz 19 ff.; Bakcsi vom 08.03.2001 – C‑415/​98, EU:C:2001:136, HFR 2001, 632, Rz 25 ff.; HE vom 21.04.2005 – C‑25/​03, EU:C:2005:241, BStBl II 2007, 24, Rz 46; Puf­fer vom 23.04.2009 – C‑460/​07, EU:C:2009:254, UR 2009, 410, Rz 40 ff.; Eon Aset Men­idj­m­unt vom 16.02.2012 – C‑118/​11, EU:C:2012:97, UR 2012, 230, Rz 53 ff.; Med­i­com und Mai­son Patri­ce Alard vom 18.07.2013 – C‑210/​11, – C‑211/​11, EU:C:2013:479, UR 2014, 404, Rz 21 f.; Trgo­vina Priz­ma vom 09.07.2015 – C‑331/​14, EU:C:2015:456, UR 2015, 621, Rz 20; BFH, Urtei­le vom 07.07.2011 – V R 21/​10, BFHE 234, 531, BStBl II 2014, 81, Rz 22; vom 07.07.2011 – V R 42/​09, BFHE 234, 519, BStBl II 2014, 76, Rz 21; vom 19.07.2011 – XI R 29/​09, BFHE 234, 556, BStBl II 2012, 430, Rz 22 f.; vom 18.04.2012 – XI R 14/​10, BFH/​NV 2012, 1828, Rz 25; vom 11.07.2012 – XI R 17/​09, BFH/​NV 2013, 266, Rz 35; vom 20.03.2014 – V R 27/​12, BFH/​NV 2014, 1097, Rz 11; BFH, Beschluss vom 25.02.2014 – V B 75/​13, BFH/​NV 2014, 914, Rz 3[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urtei­le in BFHE 234, 519, BStBl II 2014, 76, Rz 23; vom 15.12.2011 – V R 48/​10, BFH/​NV 2012, 808, Rz 16; in BFH/​NV 2012, 1828, Rz 26 ff.; in BFH/​NV 2013, 266, Rz 36; BFH, Beschluss vom 14.03.2017 – V B 109/​16, BFH/​NV 2017, 922, Rz 5[]
  3. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 234, 531, BStBl II 2014, 81, Rz 23; in BFH/​NV 2013, 266, Rz 37; BFH, Beschluss vom 20.09.2012 – V B 109/​11, BFH/​NV 2013, 98, Rz 3, jeweils m.w.N.[]
  4. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 234, 531, BStBl II 2014, 81, Rz 23; in BFH/​NV 2013, 266, Rz 37; BFH, Beschlüs­se in BFH/​NV 2013, 98, Rz 3; vom 18.07.2014 – XI B 37/​14, BFH/​NV 2014, 1779, Rz 15, jeweils m.w.N.[]
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 234, 519, BStBl II 2014, 76, Rz 42; BFH, Beschlüs­se in BFH/​NV 2014, 914, Rz 5; vom 14.02.2017 – V B 154/​16, BFH/​NV 2017, 767, Rz 11[]
  6. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2013, 266, Rz 53; BFH, Beschluss in BFH/​NV 2014, 914, Rz 3 f., jeweils m.w.N.; sie­he auch EuGH, Urteil Bakcsi, EU:C:2001:136, HFR 2001, 632, Rz 32 ff.[]
  7. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urtei­le in BFHE 234, 519, BStBl II 2014, 76, Rz 23; in BFH/​NV 2012, 808, Rz 18; in BFH/​NV 2012, 1828, Rz 28 ff.; in BFH/​NV 2013, 266, Rz 38[]
  8. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 234, 519, BStBl II 2014, 76, Rz 24 ff., 34; in BFHE 234, 531, BStBl II 2014, 81, Rz 24 ff.; in BFH/​NV 2013, 266, Rz 40 f.; BFH, Beschluss in BFH/​NV 2017, 922, Rz 5, jeweils m.w.N.[]
  9. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 234, 519, BStBl II 2014, 76, Rz 33 ff.; in BFH/​NV 2013, 266, Rz 40 f.; in BFH/​NV 2014, 1097, Rz 14; BFH, Beschlüs­se in BFH/​NV 2014, 914, Rz 6; in BFH/​NV 2017, 922, Rz 5[]
  10. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 234, 531, BStBl II 2014, 81, Rz 36 f.; in BFH/​NV 2012, 808, Rz 18[]
  11. vgl. zu der Frist­fra­ge gleich­lau­ten­de Län­der­erlas­se vom 02.01.2015, BStBl I 2015, 41, unter II.[]
  12. EU:C:2018:595, UR 2018, 687[][][][][]
  13. EuGH, Urtei­le Bun­des­fi­nanz­ho­fex vom 15.09.2016 – C‑518/​14, EU:C:2016:691, UR 2016, 800, Rz 38; Bar­lis 06 – Inves­ti­ment­os Imo­bi­liá­ri­os e Turí­sti­cos vom 15.09.2016 – C‑516/​14, EU:C:2016:690, UR 2016, 795, Rz 37, 42; Vadan vom 21.11.2018 – C‑664/​16, EU:C:2018:933, HFR 2019, 65, Rz 41[]
  14. EuGH, Urteil EMS-Bul­ga­ria Trans­port vom 12.07.2012 – C‑284/​11, EU:C:2012:458, HFR 2012, 1022, Rz 53; BFH, Urteil in BFH/​NV 2013, 266, Rz 47[]
  15. BFH, Urteil in BFHE 234, 519, BStBl II 2014, 76, Rz 32[]
  16. vgl. EuGH, Urtei­le Far­kas vom 26.04.2017 – C‑564/​15, EU:C:2017:302, UR 2017, 438, Rz 59; EN.SA. vom 08.05.2019 – C‑712/​17, EU:C:2019:374, HFR 2019, 634, Rz 38, m.w.N.[]
  17. vgl. EuGH, Urtei­le Astone vom 28.07.2016 – C‑332/​15, EU:C:2016:614, HFR 2017, 457, Rz 49; EN.SA., EU:C:2019:374, HFR 2019, 634, Rz 39[]
  18. EuGH, Urtei­le Lenn­artz, EU:C:1991:315, EuZW 1991, 539, Rz 15; Eon Aset Men­idj­m­unt, EU:C:2012:97, UR 2012, 230, Rz 57; Klub vom 22.03.2012 – C‑153/​11, EU:C:2012:163, HFR 2012, 559, Rz 39; BFH, Urteil in BFH/​NV 2013, 266, Rz 46; BFH, Beschluss in BFH/​NV 2017, 922, Rz 8 und 10, m.w.N.[]
  19. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2017, 922, Rz 11[]
  20. EuGH, Urteil Gmi­na Ryje­wo, EU:C:2018:595, UR 2018, 687, Rz 39[]
  21. vgl. EuGH, Urteil Astone, EU:C:2016:614, HFR 2017, 457, Rz 47 ff.[]
  22. EuGH, Urteil Zwia­zek Gmin Zag­le­bia Mied­zio­we­go vom 08.05.2019 – C‑566/​17, EU:C:2019:390, UR 2019, 424, Rz 29[]
  23. EuGH, Urteil Fon­ta­na vom 21.11.2018 – C‑648/​16, EU:C:2018:932, HFR 2019, 67, Rz 35, m.w.N.[]
  24. EuGH, Urtei­le Ecotra­de vom 08.05.2008 – C‑95/​07, – C‑96/​07, EU:C:2008:267, HFR 2008, 879, Rz 45 ff.; Astone, EU:C:2016:614, HFR 2017, 457, Rz 36 ff.[]
  25. vgl. Oel­mai­er in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 15 Rz 283[]
  26. vgl. EuGH, Urtei­le Ecotra­de, EU:C:2008:267, HFR 2008, 879, Rz 44; EMS-Bul­ga­ria Trans­port, EU:C:2012:458, HFR 2012, 1022, Rz 48; Astone, EU:C:2016:614, HFR 2017, 457, Rz 33; vgl. auch Wid­mann, UR 2018, 666, 667 f.[]
  27. EU:C:2018:595, UR 2018, 687, Rz 38 ff.[]
  28. EuGH, Urteil Gmi­na Ryje­wo, EU:C:2018:595, UR 2018, 687, Rz 47[]
  29. vgl. Wid­mann, UR 2018, 666, 669; Kes­sens, Zeit­schrift für das gesam­te Mehr­wert­steu­er­recht ‑MwStR- 2019, 308; Meu­rer, MwStR 2018, 859, 865; Hum­mel, Deut­sche Steu­er-Zei­tung ‑DStZ- 2018, 932, 940; Ster­zin­ger, Der Umsatz-Steu­er-Bera­ter ‑UStB- 2018, 295, 299, bzw. Ster­zin­ger, UR 2018, 687, 694; vgl. auch Wäger, UR 2019, 41; Heu­er­mann, MwStR 2018, 1000[]
  30. vgl. Wäger, UR 2019, 41, 42; Wäger in Birkenfeld/​Wäger, Das gro­ße Umsatz­steu­er-Hand­buch, Aktu­ell Berichts­zeit­raum III. Quar­tal 2018, Rz 88[]
  31. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le Lenn­artz, EU:C:1991:315, EuZW 1991, 539, Rz 14, 19; Arm­brecht, EU:C:1995:304, BStBl II 1996, 392, Rz 16 f.; Bakcsi, EU:C:2001:136, HFR 2001, 632, Rz 24 ff.; Gmi­na Ryje­wo, EU:C:2018:595, UR 2018, 687, Rz 34[]
  32. EuGH, Urteil Ver­eni­ging Noor­de­li­j­ke Land- en Tuin­bouw Orga­ni­sa­tie vom 12.02.2009 – C‑515/​07, EU:C:2009:88, UR 2009, 199[]
  33. vgl. BFH, Urteil vom 03.08.2017 – V R 62/​16, BFHE 259, 380, Rz 18[]
  34. vgl. Kes­sens, MwStR 2019, 308; Heu­er­mann, MwStR 2018, 1000, 1002, 1005[]
  35. Meu­rer, MwStR 2018, 859, 865[]
  36. vgl. Küffner/​Kirchinger, UR 2018, 687, 693; Wid­mann, UR 2018, 666, 669; Ster­zin­ger, UStB 2018, 295, 303; Hum­mel, DStZ 2018, 932, 940[]
  37. EuGH, Urteil Gmi­na Ryje­wo, EU:C:2018:595, UR 2018, 687, Rz 47 ff.[]
  38. EuGH, a.a.O., Rz 54[]
  39. Ster­zin­ger, UStB 2018, 295, 299; Wid­mann, UR 2018, 666, 667[]
  40. vgl. EuGH, Urteil Gmi­na Ryje­wo, EU:C:2018:595, UR 2018, 687, Rz 43 und 50; vgl. hier­zu Ster­zin­ger, UStB 2018, 295, 302 und UR 2018, 687, 694[]
  41. EuGH, Urteil Puf­fer, EU:C:2009:254, UR 2009, 410, Rz 47; BFH, Urtei­le vom 14.10.2015 – V R 10/​14, BFHE 251, 461, BStBl II 2016, 717, Rz 19; vom 03.08.2017 – V R 59/​16, BFHE 258, 553, BStBl II 2017, 1209, Rz 28[]
  42. Hum­mel, DStZ 2018, 932, 938; Prätz­ler, juris Pra­xis­Re­port Steu­er­recht 43/​2018, Anmer­kung 6[]
  43. vgl. Oel­mai­er, MwStR 2018, 968, 973; Meu­rer, MwStR 2018, 859, 864[]
  44. BFH, Beschluss vom 18.09.2019 – XI R 3/​19[]
  45. EuGH, Urteil Fax­world vom 29.04.2004 – C‑137/​02, EU:C:2004:267, UR 2004, 362, Rz 28 f.[]
  46. vgl. EuGH, Urtei­le Rom­pel­man vom 14.02.1985 – C-268/​83, EU:C:1985:74, Rz 23; Pol­ski Tra­wer­tyn vom 01.03.2012 – C‑280/​10, EU:C:2012:107, UR 2012, 366, Rz 28[]
  47. vgl. EuGH, Urtei­le Breit­sohl vom 08.06.2000 – C‑400/​98, EU:C:2000:304, BStBl II 2003, 452, Rz 34; Ryan­air vom 17.10.2018 – C‑249/​17, EU:C:2018, 834, HFR 2018, 994, Rz 18, m.w.N.[]
  48. vgl. EuGH, Urteil Rom­pel­mann, EU:C:1985:74, Rz 24[]
  49. vgl. zur wirt­schaft­li­chen Tätig­keit bei Strom­erzeu­gung EuGH, Urteil Finanz­amt Frei­stadt Rohr­bach Urfahr vom 20.06.2013 – C‑219/​12, EU:C:2013:413, HFR 2013, 752[]