Aussetzungszinsen bei übereinstimmender Erledigungserklärung

Eine Anfech­tungsklage ist im Falle der übere­in­stim­menden Erledi­gungserk­lärung auch dann mit Ein­gang der zweit­en Erledi­gungserk­lärung oder mit Ein­tritt der Fik­tion des § 138 Abs. 3 FGO endgültig i.S. des § 239 Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 AO erfol­g­los, wenn der ange­focht­ene Bescheid später auf Grund­lage ein­er tat­säch­lichen Ver­ständi­gung geän­dert wird.

Aussetzungszinsen bei übereinstimmender Erledigungserklärung

Nach § 237 Abs. 1 Satz 1 AO ist, soweit ein Ein­spruch oder eine Anfech­tungsklage gegen einen Steuerbescheid, eine Steuer­an­mel­dung oder einen Ver­wal­tungsakt, der einen Steuervergü­tungs­bescheid aufhebt oder ändert, oder gegen eine Ein­spruch­sentschei­dung über einen dieser Ver­wal­tungsak­te endgültig keinen Erfolg gehabt hat, der geschuldete Betrag, hin­sichtlich dessen die Vol­lziehung des ange­focht­e­nen Ver­wal­tungsak­ts aus­ge­set­zt wurde, zu verzin­sen. Für den Zinslauf bes­timmt § 237 Abs. 2 AO, dass Zin­sen vom Tag des Ein­gangs des außerg­erichtlichen Rechts­be­helfs bei der Behörde, deren Ver­wal­tungsakt ange­focht­en wird, oder vom Tag der Recht­shängigkeit beim Gericht an bis zum Tag, an dem die AdV endet, erhoben wer­den. Ist die Vol­lziehung erst nach dem Ein­gang des außerg­erichtlichen Rechts­be­helfs oder erst nach der Recht­shängigkeit aus­ge­set­zt wor­den, so begin­nt die Verzin­sung mit dem Tag, an dem die Wirkung der AdV begin­nt. Die Zin­sen betra­gen für jeden Monat ein­halb Prozent (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO). Sie sind von dem Tag an, an dem der Zinslauf begin­nt, nur für volle Monate zu zahlen; ange­fan­gene Monate bleiben außer Ansatz (§ 238 Abs. 1 Satz 2 AO).

Gemäß § 239 Abs. 1 Satz 1 AO beträgt die Frist zur Fest­set­zung von Zin­sen ein Jahr. Sie begin­nt in den Fällen des § 237 AO mit Ablauf des Kalen­der­jahres, in dem ein Ein­spruch oder eine Anfech­tungsklage endgültig erfol­g­los geblieben ist (§ 239 Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 AO).

Dabei kann offen bleiben, ob jede Art der Erledi­gung eines Rechts­be­helfs ‑etwa auch im Fall ein­er während der laufend­en Ein­spruchs­frist erfol­gten Ein­spruch­srück­nahme [1]- zu dessen endgültiger Erfol­glosigkeit führt [2]. In jedem Fall ist eine Anfech­tungsklage nicht nur dann endgültig erfol­g­los, wenn sie durch unan­fecht­bare gerichtliche Entschei­dung abgewiesen wor­den ist, son­dern auch in Fällen, in denen die Beteiligten den Rechtsstre­it in der Haupt­sache übere­in­stim­mend für erledigt erk­lären [3].

Dies gilt auch, sofern der ange­focht­ene Bescheid im Anschluss an eine übere­in­stim­mende Erledi­gungserk­lärung auf Grund­lage ein­er tat­säch­lichen Ver­ständi­gung geän­dert wird; eine endgültige Erfol­glosigkeit i.S. des § 239 Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 AO liegt nicht erst dann vor, wenn die geän­derte Steuer­fest­set­zung bestand­skräftig gewor­den ist.

§ 239 Abs. 1 Satz 2 Nr. 5 AO set­zt ‑eben­so wie § 237 Abs. 1 Satz 1 AO- seinem Wort­laut nach die Erfol­glosigkeit des Ein­spruchs oder der Anfech­tungsklage voraus. Gegen­stand dieser Rechts­be­helfe ist jedoch allein der ange­focht­ene Bescheid [4], der mit der übere­in­stim­menden Erledi­gungserk­lärung in Bestand­skraft erwächst.

Mit dem Ein­gang der Erledi­gungserk­lärun­gen der Beteiligten bei Gericht find­et das Klagev­er­fahren in der Haupt­sache sein Ende. Die Erledi­gungserk­lärun­gen sind kon­sti­tu­tiv, d.h. sie führen unmit­tel­bar zur Beendi­gung des Rechtsstre­its; ein gerichtlich­er Ausspruch hierüber ist nicht erforder­lich. Das Gericht darf nicht prüfen, ob die Haupt­sache tat­säch­lich erledigt ist [5]. Es hat nur noch durch Beschluss über die Kosten des Ver­fahrens zu entschei­den. Daraus fol­gt, dass die ange­focht­ene Steuer­fest­set­zung ‑eben­so wie bei ein­er Entschei­dung durch Urteil- im Zeit­punkt der Abgabe der zweit­en Erledi­gungserk­lärung oder dem Ein­tritt der Fik­tion des § 138 Abs. 3 FGO unan­fecht­bar wird [6].

Ein Bedürf­nis für einen abwe­ichen­den Beginn der Frist zur Fest­set­zung der Zin­sen ergibt sich ‑auch unter dem Gesicht­spunkt der Prozessökonomie- nicht.

Im Fall der übere­in­stim­menden Erledi­gungserk­lärun­gen ist im Rah­men der Zins­fest­set­zung zu prüfen, in welchem Umfang der durch die Erk­lärun­gen been­dete Rechtsstre­it tat­säch­lich ohne Erfolg geblieben ist [7]. Aus­set­zungszin­sen sind nicht zu erheben, soweit der ange­focht­ene Ver­wal­tungsakt antrags­gemäß geän­dert wird und der Rechtsstre­it in der Folge übere­in­stim­mend für erledigt erk­lärt wird [8]. Wird jedoch der Rechtsstre­it ohne vorherige Änderung des ange­focht­e­nen Beschei­ds übere­in­stim­mend für erledigt erk­lärt, ste­ht mit Abgabe der Erledi­gungserk­lärun­gen der geschuldete ‑und damit nach § 237 Abs. 1 Satz 1 AO zu verzin­sende- Betrag, hin­sichtlich dessen die Vol­lziehung des ange­focht­e­nen Ver­wal­tungsak­ts aus­ge­set­zt wurde, bestand­skräftig fest.

Eine nach­fol­gende Änderung des ange­focht­e­nen Beschei­ds ‑sei sie auch im Rah­men ein­er tat­säch­lichen Ver­ständi­gung vere­in­bart- ist dabei unbeachtlich. Eine ver­ständi­gungswidrige Nicht­beach­tung führt lediglich zu einem rechtswidri­gen Steuerbescheid [9]. Da im Ver­fahren gegen den Zins­bescheid grund­sät­zlich aber keine Umstände berück­sichtigt wer­den kön­nen, die gegen die Recht­mäßigkeit der zugrunde liegen­den Steuer­fest­set­zung sprechen [10], ändert selb­st eine tat­säch­liche Ver­ständi­gung nichts daran, dass durch eine bei­d­seit­ige Erledi­gungserk­lärung der ange­focht­ene Bescheid formell bestand­skräftig gewor­den ist und die Klage erfol­g­los war.

Eine Aufhe­bung, Änderung oder Berich­ti­gung der Steuer­fest­set­zung nach Beendi­gung des Klagev­er­fahrens muss auf­grund der ein­deuti­gen geset­zlichen Anord­nung in § 237 Abs. 5 AO unberück­sichtigt bleiben [11]. Danach ist ein Zins­bescheid nicht aufzuheben oder zu ändern, wenn der Steuerbescheid nach Abschluss des Rechts­be­helfsver­fahrens aufge­hoben, geän­dert oder nach § 129 AO berichtigt wird.

Dies entspricht zum einen der Begrün­dung des Entwurfs des Geset­zes zur Bekämp­fung des Mißbrauchs und zur Bere­ini­gung des Steuer­rechts (Mißbrauchs­bekämp­fungs- und Steuer­bere­ini­gungs­ge­setz), nach der § 237 Abs. 5 AO verdeut­lichen soll, dass die Aus­set­zungszin­sen auss­chließlich nach dem Ergeb­nis des Rechts­be­helfsver­fahrens zu bemessen sind und eine Aufhe­bung, Änderung oder Berich­ti­gung nach § 129 AO unberück­sichtigt bleiben soll [12]. Zum anderen trägt dies auch dem Zweck der Norm Rech­nung, den während ein­er gewährten AdV beim Steuerpflichti­gen, dessen Rechts­be­helfe ohne geson­derte Aus­set­zungsentschei­dung nach § 361 Abs. 1 Satz 1 AO und § 69 Abs. 1 Satz 1 FGO hin­sichtlich der zu zahlen­den Abgaben keine auf­schiebende Wirkung ent­fal­ten, entste­hen­den Liq­uid­itätsvorteil abzuschöpfen und zu ver­hin­dern, dass Rechts­be­helfs- und Klagev­er­fahren lediglich geführt wer­den, um eine Entrich­tung der Steuer­schuld zins­los hin­auszuschieben [13]. Maßgebend für die Fest­set­zung von Aus­set­zungszin­sen ist damit allein der nach den Ver­hält­nis­sen bei Beendi­gung des Rechts­be­helfsver­fahrens bes­timmte Steuer­anspruch [14].

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 14. Juni 2017 — I R 38/15

  1. s. dazu FG Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 18.10.1995 12 K 90/95, EFG 1996, 350; FG Berlin, Urteil vom 16.12 1997 2353/97, EFG 1998, 860[]
  2. so BFH, Beschluss vom 22.01.1988 — III B 134/86, BFHE 152, 212, BSt­Bl II 1988, 484; BFH, Urteile vom 18.07.1994 — X R 33/91, BFHE 175, 294, BSt­Bl II 1995, 4; vom 11.12 1996 — X R 123/95, BFH/NV 1997, 275[]
  3. BFH, Urteile in BFH/NV 1997, 275; vom 09.12 1998 — XI R 24/98, BFHE 187, 400, BSt­Bl II 1999, 201; BFH, Beschlüsse in BFHE 152, 212, BSt­Bl II 1988, 484; vom 27.10.2003 — X B 36/03, BFH/NV 2004, 158[]
  4. vgl. BFH, Urteil in BFHE 187, 400, BSt­Bl II 1999, 201; Klein/Rüsken, AO, 13. Aufl., § 239 Rz 8; vgl. für die Unbeachtlichkeit des Fol­gebeschei­ds bei Rechts­be­helfen gegen Grund­la­genbeschei­de BFH, Urteil vom 31.08.2011 — X R 49/09, BFHE 235, 107, BSt­Bl II 2012, 219; BFH, Beschluss in BFH/NV 2004, 158[]
  5. ständi­ge Recht­sprechung, z.B. BFH, Urteil vom 29.10.1987 — X R 1/80, BFHE 151, 118, BSt­Bl II 1988, 121, m.w.N.[]
  6. BFH, Urteile vom 22.05.1984 — VIII R 60/79, BFHE 141, 211, BSt­Bl II 1984, 697; vom 24.01.2002 — III R 49/00, BFHE 198, 12, BSt­Bl II 2002, 408; vom 14.05.2003 — XI R 21/02, BFHE 202, 228, BSt­Bl II 2003, 888[]
  7. BFH, Beschlüsse in BFH/NV 2004, 158; in BFHE 152, 212, BSt­Bl II 1988, 484[]
  8. BFH, Beschluss in BFH/NV 2004, 158; vgl. auch Bay­erisch­er Ver­wal­tungs­gericht­shof, Urteile vom 01.02.1988 6 B 87.02003, Neue Zeitschrift für Ver­wal­tungsrecht Recht­sprechungs-Report 1989, 100; vom 21.02.2006 6 B 01.2541[]
  9. vgl. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenord­nung, Finanzgericht­sor­d­nung, Vor § 118 AO Rz 28[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 27.11.1991 — X R 103/89, BFHE 166, 311, BSt­Bl II 1992, 319[]
  11. BFH, Beschluss vom 09.06.2015 — III R 64/13, BFH/NV 2015, 1338[]
  12. BT-Drs. 12/5630, S. 103[]
  13. BFH, Urteil vom 21.02.1991 — V R 105/84, BFHE 163, 313, BSt­Bl II 1991, 498[]
  14. vgl. zur Steuer­stun­dung Klein/Rüsken, a.a.O., § 234 Rz 8[]