Der Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit eines am Landesinstitut für Lehrerbildung und Schulentwicklung beschäftigten Fachseminarleiters liegt außerhalb seines häuslichen Arbeitszimmers.
Gemäß § 9 Abs. 5 i. V. m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG 2010[1] kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG). In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250, 00 € begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG). Die Beschränkung auf den Höchstbetrag von 1.250, 00 € begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken[2].
Im hier vom Finanzgericht Hamburg entschiedenen Streitfall liegen die Voraussetzungen für einen unbeschränkten Abzug der Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer des Fachseminarleiters, d. h. für die den vom Beklagten bereits berücksichtigten Höchstbetrag von 1.250, 00 € übersteigenden Aufwendungen, nicht vor, weil das Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit des Fachseminarleiters bildete.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs bestimmt sich bei einem Steuerpflichtigen, der lediglich eine einzige berufliche Tätigkeit – teilweise zu Hause und teilweise auswärts – ausübt, der Mittelpunkt danach, ob er im Arbeitszimmer diejenigen Handlungen vornimmt und Leistungen erbringt, die für den ausgeübten Beruf wesentlich und prägend sind[3]. Die für den Beruf wesentlichen und prägenden Leistungen werden auch mit dem Begriff des inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkts der betrieblichen und beruflichen Betätigung des Steuerpflichtigen umschrieben[4]. Maßgebend ist danach, ob – unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung – das qualitativ für eine bestimmte steuerbare Tätigkeit Typische im häuslichen Arbeitszimmer ausgeübt wird[5]. Dies kann nur im Wege einer umfassenden Wertung der gesamten Tätigkeit einschließlich einer etwaigen Nebentätigkeit festgestellt werden[6]. Allein der Umstand, dass die Tätigkeiten im Arbeitszimmer zur Erfüllung der außerhäuslichen Tätigkeit – etwa vor- oder nachbereitend – erforderlich sind, genügt für eine prägende Bedeutung der häuslichen Tätigkeit nicht[7]. Die Feststellungslast dafür, dass sich der Mittelpunkt der betrieblichen und beruflichen Tätigkeit im häuslichen Arbeitszimmer liegt, trägt der Steuerpflichtige.
Bei einem Lehrer ist das häusliche Arbeitszimmer nicht der Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit, weil ein Lehrer die für seinen Beruf wesentlichen und prägenden Leistungen regelmäßig nicht zu Hause, sondern in der Schule erbringt[8]. Auch bei einem Hochschullehrer liegt der Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit grundsätzlich nicht im häuslichen Arbeitszimmer. Denn das Wesensmäßige der Hochschullehrertätigkeit, nämlich die Lehre, muss in der Universität stattfinden[9]. Entsprechendes gilt für den Richter, weil die eigentliche richterliche Tätigkeit im Gericht ausgeübt wird und sich in Sitzungen und mündlichen Verhandlungen manifestiert. Die verbindliche Entscheidung von Rechtsfragen als hoheitliches Tun ist nach der allgemeinen Verkehrsanschauung im Gerichtsgebäude und nicht im häuslichen Arbeitszimmer zu verorten[10].
Nach Auffassung des Finanzgericht Köln liegt auch bei Fachseminarleitern der prägende Tätigkeitsschwerpunkt außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers, nämlich im Studienseminar, bei den Unterrichtsbesuchen und bei der Prüfungstätigkeit vor Ort[11].
In diesen Fällen, in denen die das Berufsbild prägende Tätigkeit außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers stattfindet, kann auch eine zeitlich weit überwiegende Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers keine Verlagerung des Mittelpunkts bewirken[12]. Aufgrund der berufstypischen bzw. typisierenden Betrachtung erübrigen sich Feststellungen zum jeweiligen zeitlichen Umfang der beruflichen oder betrieblichen Nutzung eines häuslichen Arbeitszimmers. Auf diese Weise kann nach Auffassung des BFH dem Prinzip eines gleichmäßigen Gesetzesvollzugs Rechnung getragen werden[13].
Das Finanzgericht Hamburg folgt der Auffassung des Finanzgericht Köln. Das häusliche Arbeitszimmer bildet nicht den Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des Fachseminarleiters.
Der Fachseminarleiter war im Streitjahr schwerpunktmäßig, nämlich mit einem Stellenanteil von 50 bis 75 %, im Bereich der Ausbildung und Prüfung der Lehramtsreferendare tätig und daneben bis Juli 2011 mit einem Stellenanteil von 32 bzw.20 % als Lehrer an einer Schule. Die weiteren Tätigkeiten – die Entwicklung von Prüfungsaufgaben, die Betreuung der XX und die Teilnahme an Projekten im Bereich der Lehrerfortbildung mit Stellenanteilen von zusammen unter 20 % – fielen demgegenüber nicht wesentlich ins Gewicht.
Dass der qualitative Schwerpunkt der Tätigkeit eines Lehrers nicht im häuslichen Arbeitszimmer liegt, ist höchstrichterlich geklärt.
Aber auch soweit der Fachseminarleiter als Fachseminarleiter tätig war, lag der Schwerpunkt außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers. Prägendes Element dieser Tätigkeit ist die Ausbildung der Referendare, die nach der Verkehrsanschauung und bei der gebotenen typisierenden Betrachtung bei den Seminarveranstaltungen im Landesinstitut und bei Beratungen im Anschluss an Unterrichtshospitationen an den jeweiligen Schulen stattfindet. Dasselbe gilt für die Abnahme von Lehrproben und mündlichen Prüfungen im Zweiten Staatsexamen.
Dass der Fachseminarleiter nach seinem Vortrag die Seminarveranstaltungen im Arbeitszimmer vorbereitet, dort Fachliteratur studiert, Bewährungsberichte schreibt, Unterrichtsentwürfe der Referendare liest, Hospitationsnotizen anfertigt, Gutachten zu schriftlichen Hausarbeiten erstellt und Korrespondenz erledigt, fällt demgegenüber in qualitativer Hinsicht nicht ins Gewicht. Diese Tätigkeiten mögen unerlässlich sein, dienen aber dennoch lediglich der Vor- und Nachbereitung der prägenden (Ausbildungs- und Prüfungs-)Tätigkeit. Sie ändern nichts daran, dass das berufstypische Element die Unterrichtung, Beratung, Betreuung und schließlich die Prüfung der Referendare ist, die nach der Verkehrsanschauung außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers des Ausbilders stattfindet.
Für das Gericht ist kein wesentlicher Unterschied etwa zur Tätigkeit eines Hochschullehrers erkennbar, der seine Lehrveranstaltungen ebenfalls im häuslichen Arbeitszimmer vorbereitet und dort auch die schriftlichen Arbeiten der Studenten korrigiert und bewertet, dessen prägende Tätigkeit aber die Lehre an der Hochschule ist.
Nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung (§ 2 Abs. 7 Satz 1 EStG) kommt dem Umstand, dass der Beklagte die Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer in den Vorjahren z. T. in voller Höhe berücksichtigt hat, keine entscheidungserhebliche Bedeutung zu.
Soweit der Fachseminarleiter im Erörterungstermin vorgetragen hat, bei seiner Tätigkeit gebe es zwei Mittelpunkte, so ist darauf hinzuweisen, dass der unbeschränkte Abzug der Aufwendungen nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut voraussetzt, dass „der“ Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit im häuslichen Arbeitszimmer liegt. Dieser (eine) Mittelpunkt ist, wie dargelegt, im Wege einer Gesamtbetrachtung einschließlich aller Nebentätigkeiten festzulegen und befindet sich im Streitfall nicht im häuslichen Arbeitszimmer.
Dem Verweis des Fachseminarleiters auf den zeitlichen Anteil der Tätigkeit im häuslichen Arbeitszimmer von nach seinem Vortrag mehr als 60 % kommt, wie dargelegt, keine entscheidungserhebliche Bedeutung zu.
Das Finanzgericht weist aber darauf hin, dass in Anbetracht des Umstandes, dass der Fachseminarleiter das Landesinstitut im Streitjahr nach eigenen Angaben an 158 Tagen aufgesucht und zusätzlich 70 Fahrten zu Hospitationen etc. mit dem Pkw durchgeführt hat, wobei er zu weiteren Hospitationen nach seinem eigenen Vortrag mit anderen Verkehrsmitteln gefahren ist, die Tätigkeiten außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers auch in zeitlicher Hinsicht zumindest nicht unbedeutend waren.
Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 10. Juni 2014 – 3 K 239/13
- Einkommensteuergesetz i. d. F. des Jahressteuergesetzes 2010 vom 13.12.2010, BGBl I 2010, 1768[↩]
- BVerfG, Beschluss vom 06.07.2010 2 BvL 13/09, BVerfGE 126, 268, BStBl II 2011, 1157; BFH, Urteil vom 28.02.2013 – VI R 58/11, BFHE 240, 345, BStBl II 2013, 642[↩]
- BFH, Urteile vom 13.06.2013 – VI R 37/11, BFH/NV 2013, 1776; vom 08.12.2011 – VI R 13/11, BFHE 236, 92, BStBl II 2012, 236; vom 09.11.2005 – VI R 19/04, BFHE 211, 505, BStBl II 2006, 328[↩]
- BFH, Urteile vom 27.10.2011 – VI R 71/10, BFHE 235, 448, BStBl II 2012, 234; vom 15.03.2007 – VI R 65/05, BFH/NV 2007, 1133[↩]
- BFH, Beschluss vom 14.12.2012 – VI B 134/12, BFH/NV 2013, 558; Schneider, BFH/PR 2012, 111[↩]
- BFH, Beschluss vom 17.12.2008 – VI B 43/08, BFH/NV 2009, 585[↩]
- BFH, Urteil vom 09.08.2011 – VIII R 5/09[↩]
- BFH, Beschluss vom 17.12.2008 – VI B 43/08, BFH/NV 2009, 585; BFH, Urteile vom 09.11.2005 – VI R 19/04, BFHE 211, 505, BStBl II 2006, 328; vom 26.02.2003 – VI R 125/01, BFHE 202, 109, BStBl II 2004, 72[↩]
- BFH, Beschluss vom 14.12.2012 – VI B 134/12, BFH/NV 2013, 558; BFH, Urteil vom 27.10.2011 – VI R 71/10, BFHE 235, 448, BStBl II 2012, 234[↩]
- BFH, Urteil vom 08.12.2011 – VI R 13/11, BFHE 236, 92, BStBl II 2012, 236[↩]
- FG Köln, Urteil vom 17.04.2013 4 K 1778/10[↩]
- BFH, Urteile vom 08.12.2011 – VI R 13/11, BFHE 236, 92, BStBl II 2012, 236; vom 27.10.2011 – VI R 71/10, BFHE 235, 448, BStBl II 2012, 234[↩]
- BFH, Urteile vom 06.07.2005 – XI R 87/03, BFHE 210, 493, BStBl II 2006, 18[↩]
