„Außerordentliche“ Einkünfte i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG können u.a. vorliegen, wenn Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten aufgrund einer vorangegangenen rechtlichen Auseinandersetzung atypisch zusammengeballt zufließen. Diese Voraussetzungen können auch bei Steuerpflichtigen gegeben sein, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb beziehen und diese durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln.
Nach § 34 Abs. 1 EStG ist für außerordentliche Einkünfte ein begünstigter Steuersatz zu gewähren. Als außerordentliche Einkünfte kommen nach § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG u.a. Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten in Betracht. Das Finanzgericht hat zu Recht entschieden, dass der vom Kläger im Streitjahr 2005 zusammengeballt bezogene Ertrag aus den Umsatzsteuer-Erstattungen für die Jahre 1996 bis 2003 nach diesen Vorschriften tarifbegünstigt zu besteuern ist.
Die Umsatzsteuer-Erstattungen sind ein betrieblicher Ertrag, der als „außerordentlich“ i.S. des § 34 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Nr. 4 EStG zu beurteilen ist.
Der III. Senat des Bundesfinanzhofs teilt die Rechtsauffassung des X. Senats des BFH, wonach § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG -sofern im Übrigen eine Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit vorliegt- anwendbar ist, wenn der Steuerpflichtige die Einkünfte aufgrund einer vorangegangenen rechtlichen Auseinandersetzung atypisch zusammengeballt bezieht[1].
Der III. Senat des Bundesfinanzhofs hat in seinem Urteil vom 30.01.2013[2] entschieden, dass § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG auf ein von einem Rechtsanwalt vereinnahmtes berufsübliches Honorar für die Bearbeitung eines mehrjährigen Mandats nicht anwendbar ist. Dabei ließ der III. Senat mangels Entscheidungserheblichkeit offen, ob er der Rechtsauffassung des IV. Senats des Bundesfinanzhofs in dessen Urteil vom 14.12 2006[3] beitreten könnte, wonach § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG zur Anwendung kommt, wenn eine Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit aufgrund einer vorausgegangenen rechtlichen Auseinandersetzung zusammengeballt zufließt[4]. Zudem merkte er an, dass sich der entschiedene Fall nicht mit dem des IV. Senats in BFHE 216, 247, BStBl II 2007, 180 vergleichen lasse, selbst wenn ein Rechtsanwalt ein solches Honorar nicht durch eine freiwillige Zahlung, sondern erst aufgrund einer Honorarklage erhalte[5].
Ungeachtet dessen schließt sich der III. Senat des Bundesfinanzhofs für den Streitfall -wie bereits der X. Senat in dessen Urteil in BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668, Rz 33- der Rechtsauffassung des IV. Senats an. Der hier zu entscheidende Sachverhalt unterscheidet sich in wesentlichen Punkten von dem, der in dem Urteil in BFHE 240, 156 zu beurteilen war.
So ist in Fällen vorliegender Art unerheblich, ob es sich um eine ausschließliche oder eine abgrenzbare Sondertätigkeit handelt, weil diejenigen Gesichtspunkte, die im Regelfall für eine einschränkende Auslegung des § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG sprechen (insbesondere Vermeidung von Gestaltungs- und Missbrauchsmöglichkeiten, fehlende Praktikabilität), bei der hier zu beurteilenden Fallkonstellation nicht zum Tragen kommen. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat auf die Ausführungen im BFH, Urteil in BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668, Rz 34 und 36.
Zudem liegt den im Streitfall zu beurteilenden Umsatzsteuer-Erstattungen gerade kein gewöhnliches Geschehen, sondern ein atypischer Vorgang zugrunde. Selbst wenn bei Gewerbetreibenden Steuererstattungen für mehrere Jahre -wie das Finanzamt ausführt- kein ungewöhnliches Ereignis sein sollten, handelt es sich hier nicht um eine gewöhnliche Steuererstattung, sondern um einen atypisch zusammengeballten („außerordentlichen“) Ertrag, der daraus resultiert, dass aufgrund der Europarechtswidrigkeit der entsprechenden Vorschrift des deutschen Umsatzsteuerrechts die Glücksspielumsätze des Klägers als umsatzsteuerfrei angesehen werden und dies nachträglich Auswirkungen auf die Höhe der Umsatzsteuer verfahrensrechtlich noch offener Veranlagungszeiträume hat. Eine solche Steuererstattung beruht nicht auf den -als üblich anzusehenden- unterschiedlichen Rechtsauffassungen zwischen dem Steuerpflichtigen und der Finanzbehörde zu den sich typischerweise stellenden Einzelfragen, sondern auf einer grundlegenden umsatzsteuerrechtlichen Neubeurteilung der Glücksspielumsätze[6].
Die Anwendung des § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG scheitert auch nicht daran, dass es in Fällen vorliegender Art an der erforderlichen -typischerweise zu erwartenden- Progressionswirkung fehlt[7].
Die Umsatzsteuer-Erstattungen begründeten einen einmalig anfallenden Ertrag, der sich für jedes verfahrensrechtlich noch offene Jahr auf 15 % (1996 und 1997) oder 16 % (1998 bis 2003) der entsprechenden Glücksspielumsätze belief. Danach führen bei Spielhallenbetreibern derartige Umsatzsteuer-Erstattungen, die für (offene) Veranlagungszeiträume geballt bezogen werden, regelmäßig zu einem ins Gewicht fallenden zusätzlichen Gewinn. So ergibt sich im Streitfall aus den Umsatzsteuer-Erstattungen für acht Jahre ein zusätzlicher Gewinn, der den in diesem Zeitraum erwirtschafteten durchschnittlichen Jahresumsatz aus dieser Tätigkeit übersteigt. Damit lassen derartige Fälle typischerweise eine Progressionswirkung erwarten[8].
Im Übrigen schließt sich der III. Senat des Bundesfinanzhofs der Rechtsauffassung des X. Senats an, nach der § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG in der hier gegebenen Fallkonstellation auch zugunsten der Bezieher von Einkünften aus Gewerbebetrieb anwendbar ist, die ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln[9].
Die Umsatzsteuer-Erstattungen sind ferner „Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten“ i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG.
Der X. Senat des Bundesfinanzhofs hat in dem Urteil in BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668 in Rz 45 ff. im Einzelnen dargelegt, dass Umsatzsteuer-Erstattungen der vorliegenden Art sowohl den Vergütungsbegriff als auch das Erfordernis erfüllen, für eine mehrjährige Tätigkeit bezogen zu werden. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat auf diese Ausführungen.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. September 2014 – III R 5/12
- BFH, Urteil vom 25.02.2014 – X R 10/12, BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668, Rz 33 ff.[↩]
- BFH, Urteil vom 30.01.2013 – III R 84/11, BFHE 240, 156[↩]
- BFH, Urteil vom 14.12.2006 – IV R 57/05, BFHE 216, 247, BStBl II 2007, 180[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 240, 156, Rz 14[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 240, 156, Rz 20[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668, Rz 44[↩]
- vgl. hierzu BFH, Urteil in BFHE 216, 247, BStBl II 2007, 180, Rz 21[↩]
- vgl. auch BFH, Urteil in BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668, Rz 35[↩]
- BFHE 245, 1, BStBl II 2014, 668, Rz 37 ff.[↩]
