Die unentgeltliche Betriebsübertragung innerhalb der Familie

Die Übertragung eines Betriebs unter Familienangehörigen kann auch dann unentgeltlich sein, wenn der Erwerber sämtliche Betriebsschulden übernimmt und das Eigenkapital im Zeitpunkt der Übertragung negativ ist. 

Wird ein Betrieb im Ganzen unentgeltlich auf eine andere Person übertragen, ist weder eine Betriebsveräußerung noch eine Betriebsaufgabe gegeben^[1]. Bei der Ermittlung des Gewinns des bisherigen Betriebsinhabers (Betriebsübergeber) sind die Wirtschaftsgüter in diesem Fall mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben (§ 6 Abs. 3 Satz 1 EStG). Der Rechtsnachfolger (Betriebsübernehmer) ist gemäß § 6 Abs. 3 Satz 3 EStG an diese Werte gebunden, er führt zwingend die Buchwerte fort.

Die Anwendung des § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG setzt voraus, dass der den Betrieb Übertragende seine bisherige gewerbliche Tätigkeit einstellt^[2]. Die Buchwertfortführung durch eine andere Person ist an die Fortführung des Betriebs gebunden, in dessen Wirtschaftsgütern etwaige stille Reserven ruhen^[3]. Der Rechtsnachfolger tritt in die betriebsbezogene Rechtsstellung des übergebenden Rechtsvorgängers vollständig ein^[4], auch in die noch unentwickelten betriebsbezogenen Rechtspositionen des Rechtsvorgängers, soweit diese in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Wertansätzen der übergegangenen Wirtschaftsgüter stehen^[5]. § 6 Abs. 3 EStG ist aber kein Ausdruck einer umfassenden steuerlichen Rechtsnachfolge, sondern die unentgeltliche Übertragung bewirkt eine solche nur in den vom Gesetz bestimmten Beziehungen^[6].

Eine unentgeltliche Betriebsübertragung im Sinne des § 6 Abs. 3 EStG ist nicht immer schon dann gegeben, wenn keine Gegenleistung festzustellen ist, sondern setzt voraus, dass der Übertragende beabsichtigt, den Übernehmer im Sinne einer Schenkung zu bereichern^[7]. Während bei der Übertragung zwischen fremden Vertragsparteien eine tatsächliche Vermutung für die Entgeltlichkeit spricht, gilt dies bei einander nahestehenden Personen wie Familienangehörigen nicht^[8]. Vielmehr besteht bei einer Übertragung innerhalb der Familie eine (widerlegbare) Vermutung, dass die beiderseitigen Leistungen nicht nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen sind und ein voll unentgeltlicher, mindestens aber ein teilweise unentgeltlicher Vorgang vorliegt^[9].

Die Übernahme von Verbindlichkeiten allein führt noch nicht zur Entgeltlichkeit^[1]. Nach der Einheits- beziehungsweise Nettobetrachtung kann eine Übertragung im Sinne des § 6 Abs. 3 EStG (oder früher § 7 Abs. 1 EStDV) auch unentgeltlich sein, wenn zum übertragenen Betrieb passive Wirtschaftsgüter gehören^[10]. Eine Betriebsübertragung unter Familienangehörigen kann daher unentgeltlich sein, wenn der Erwerber neben den Aktiva des Betriebs die regelmäßig ebenfalls vorhandenen Passiva des Betriebs (Betriebsschulden) übernimmt; dies gilt selbst dann, wenn das Eigenkapital im Zeitpunkt der Übertragung negativ ist^[11].

Insoweit sind derartige Übertragungen unter Familienangehörigen von solchen unter Fremden (hierzu BFH, Urteil vom 30.11.1977 – I R 27/75, BFHE 124, 56, BStBl II 1978, 149) abzugrenzen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 6. Mai 2024 – III R 7/22

1. vgl. BFH, Beschluss vom 05.07.1990 – GrS 4-6/89, BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847, unter C.II. 3.b, Rz 85[↩][↩]
2. BFH, Urteil vom 25.01.2017 – X R 59/14, BFHE 257, 227, BStBl II 2019, 730[↩]
3. vgl. BFH, Urteil vom 10.03.2016 – IV R 14/12, BFHE 253, 536, BStBl II 2016, 763, Rz 17, mit Verweis auf Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs vom 17.12.2007 – GrS 2/04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608, unter D.III. 6.a cc[↩]
4. BFH, Urteil vom 09.09.2010 – IV R 22/07, BFH/NV 2011, 31, Rz 14[↩]
5. BFH, Urteil vom 27.05.2020 – III R 17/19, BFHE 269, 109, BStBl II 2021, 748, Rz 22[↩]
6. BFH, Urteil vom 27.05.2020 – III R 17/19, BFHE 269, 109, BStBl II 2021, 748, Rz 23[↩]
7. vgl. Schmidt/Kulosa, EStG, 43. Aufl., § 6 Rz 718[↩]
8. vgl. BFH, Urteil vom 08.04.2014 – IX R 4/13, BFH/NV 2014, 1201, Rz 11[↩]
9. vgl. BFH, Urteil vom 11.09.1991 – XI R 32, 33/89, BFH/NV 1992, 168, Rz 20 und BFH, Beschluss vom 10.06.1998 – IV B 105/97, BFH/NV 1999, 165, Rz 5; Schmidt/Wacker, EStG, 43. Aufl., § 16 Rz 35[↩]
10. vgl. BFH, Urteil vom 11.12.2001 – VIII R 58/98, BFHE 197, 411, BStBl II 2002, 420, Rz 28; Schmidt/Kulosa, EStG, 43. Aufl., § 6 Rz 719[↩]
11. vgl. Schmidt/Kulosa, EStG, 43. Aufl., § 6 Rz 721; Schmidt/Wacker, EStG, 43. Aufl., § 16 Rz 35, 37, 59, 423; BFH, Urteil vom 24.08.1972 – VIII R 36/66, BFHE 107, 365, BStBl II 1973, 111[↩]