Eine im authentifizierten Verfahren über das Portal „MEIN ELSTER“ erneut übermittelte Einkommensteuererklärung ist nicht als Einspruch gegen den bereits auf der Grundlage der zunächst übermittelten Steuererklärung erlassenen, aber noch nicht bekannt gegebenen Einkommensteuerbescheid zu werten.
Sowohl außerprozessuale als auch prozessuale Rechtsbehelfe sind in entsprechender Anwendung von § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auszulegen. Danach ist nicht am buchstäblichen Sinn des Ausdrucks zu haften, sondern der wirkliche Wille zu erforschen[1]. Hierbei dürfen auch außerhalb der Erklärung liegende Umstände berücksichtigt werden. Die Auslegung darf nicht zur Annahme eines Erklärungsinhalts führen, für den sich in der Erklärung selbst keine Anhaltspunkte finden lassen. Eine derartige Korrektur der Einspruchserklärung kann auch mit dem Grundsatz der rechtsschutzgewährenden Auslegung nicht gerechtfertigt werden[2].
Die Auslegung einer solchen Erklärung ist Gegenstand der vom Finanzgericht zu treffenden tatsächlichen Feststellungen. Hieran ist das Revisionsgericht gebunden, soweit im Revisionsverfahren keine zulässigen und begründeten Revisionsrügen erhoben werden (§ 118 Abs. 2 FGO). Das Revisionsgericht kann die Auslegung nur daraufhin überprüfen, ob das Finanzgericht die anerkannten Auslegungsregeln beachtet und nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze verstoßen hat[3].
Dies ist vorliegend nicht der Fall.
Das erstinstanzlich mit dem hier entschiedenen Fall befasste Niedersächsische Finanzgericht[4] hat ausgeführt, es komme nicht in Betracht, dass die Kläger einen unzulässigen Rechtsbehelf hätten einlegen wollen. Ein Einspruch wäre unzulässig gewesen, da die Eingabe vom 25.10.2019 vor der nach § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO zu bestimmenden Bekanntgabe des Einkommensteuerbescheids vom 23.10.2019 erfolgt wäre und die Behauptung der Kläger, ihnen hätte der Bescheid tatsächlich bereits am 25.10.2019 vorgelegen, zurückzuweisen sei, da es jeder Logik entbehre, aus welchem Grund die Kläger in diesem Fall nochmals eine Steuererklärung für das Streitjahr hätten übermitteln wollen.
Diese Auslegung bindet den Bundesfinanzhof. Ein Rechtsbehelf gegen einen Verwaltungsakt kann grundsätzlich erst nach dessen Bekanntgabe wirksam eingelegt werden[5]; vorher existiert noch kein anfechtbarer Verwaltungsakt[6]. Die tatsächliche Bekanntgabe eines Verwaltungsakts vor Ablauf des in § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO genannten Zeitraums soll aber ausreichen, um hiergegen bereits Einspruch einlegen zu können[7].
Von einer solchen vorzeitigen Bescheidbekanntgabe vermochte sich das Finanzgericht nicht zu überzeugen. Dies ist für den Bundesfinanzhof bindend. Denn die Behauptung der Kläger ist mit der weiteren Einlassung, die Steuererklärung sei (nochmals) übermittelt worden, um sicherzustellen, dass dem Finanzamt die Daten zur Verfügung stünden, nicht in Einklang zu bringen. Hierfür hätte kein Anlass bestanden, wenn der ursprüngliche Bescheid bereits am 25.10.2019 vorgelegen hätte. Die in diesem Zusammenhang erhobene Verfahrensrüge greift nicht durch; vielmehr rügen die Kläger im Kern die Würdigung des Finanzgerichts.
Unabhängig hiervon steht das gesamte tatsächliche Vorbringen der Kläger ihrer Annahme, sie hätten gegen den Einkommensteuerbescheid Einspruch einlegen wollen, entgegen. Denn die Kläger behaupteten selbst nicht, dass die (nochmalige) Übermittlung der Einkommensteuererklärung davon getragen gewesen sei, eine Rechtsverletzung durch die bisherige Steuerfestsetzung geltend zu machen (§ 350 AO). Dies erscheint auch deshalb ausgeschlossen, da der Einkommensteuerbescheid vom 23.10.2019 erklärungsgemäß ausgefallen war und die Kläger keine niedrigere als die mit jenem Bescheid festgesetzte Steuer begehren.
Folge hiervon ist, dass der geänderte Einkommensteuerbescheid vom 13.11.2019 nicht nach § 365 Abs. 3 Satz 1 AO zum Gegenstand eines Einspruchsverfahrens gegen den ursprünglichen Bescheid vom 23.10.2019 werden konnte und die Kläger keinen Anspruch darauf haben, dass das Finanzamt über einen noch offenen Einspruch zu entscheiden hätte.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 18. Juli 2023 – IX R 17/22
- vgl. Klein/Rätke, AO, 16. Aufl., § 357 Rz 14[↩]
- statt vieler BFH, Urteil vom 29.10.2019 – IX R 4/19, BFHE 266, 126, BStBl II 2020, 368, Rz 13, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil vom 29.10.2019 – IX R 4/19, BFHE 266, 126, BStBl II 2020, 368, Rz 18, m.w.N.[↩]
- Nds. FG, Urteil vom 21.09.2022 – 9 K 203/21[↩]
- statt vieler BFH, Urteil vom 14.11.2012 – II R 14/11, Rz 17, m.w.N.[↩]
- Seer in Tipke/Kruse, § 355 AO Rz 9[↩]
- Klein/Rätke, AO, 16. Aufl., § 355 Rz 12; Werth in Gosch, AO § 355 Rz 14; Siegers in Hübschmann/Hepp/Spitaler -HHSp-, § 355 AO Rz 19[↩]
