Das Finanzgericht – und der Streit um die Mitunternehmerstellung

Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO sind Dritte beizuladen, wenn sie an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann (notwendige Beiladung).

Besteht Streit über die Mitunternehmerstellung eines Dritten, bedarf es nicht der Beiladung derjenigen Gesellschafter der Personengesellschaft, deren Mitunternehmereigenschaft unstreitig ist und deren Gewinnquote, bezogen auf den Gewinn, der nach Abzug der auf den Dritten entfallenden Beträge verbleibt, unverändert bleibt^[1]. In diesem Fall sind die Mitgesellschafter vom Ausgang des anhängigen Verfahrens nicht betroffen und damit weder klagebefugt noch beizuladen^[2].

Dementsprechend ist ein weiterer Gesellschafter, dessen Mitunternehmereigenschaft unstreitig ist, nicht beizuladen, wenn nicht ersichtlich ist, dass seine Gewinnquote durch die Frage der Mitunternehmerstellung des anderen Gesellschafters beeinflusst wird.

So auch in dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall: Eine etwaige Aufhebung des negativen Feststellungsbescheids könnte im Streitjahr allenfalls dazu führen, dass im Gewinnfeststellungsbescheid bei der Ermittlung des Gewinns/Verlusts aus dem Ergänzungsbilanzbereich des umstrittenen Mitgesellschafters/Mitunternehmers ein Investitionsabzugsbetrag (IAB) zu berücksichtigen wäre. Hiervon wäre jedoch die Gewinnquote des anderen Mitunternehmers nicht berührt.

Aus den gleichen Erwägungen war im vorliegenden Fall die weitere Mitgesellschafterin nicht beizuladen. Das Klagebegehren zielt nicht darauf, die ihre Mitunternehmerstellung infrage zu stellen, sondern allein darauf, den Kläger neben den beiden anderen Gesellschaftern als Mitunternehmer zu erfassen und zu seinen Gunsten im Rahmen einer für ihn im Zusammenhang mit der (geplanten) Anschaffung des Mitunternehmeranteils zu bildenden Ergänzungsbilanz einen Investitionsabzugsbetrag zu berücksichtigen und damit einen Ergänzungsbilanzverlust festzustellen. Hiervon werden die Rechte der weiteren Mitgesellschafterin nicht berührt. Selbst wenn der Ergänzungsbilanzgewinn/-verlust einen Korrekturposten bildet, der auf die Gesamthandsbilanz bezogen ist, bildet diese Korrektur von Wertansätzen in der Gesamthandsbilanz doch allein die individuellen steuerrechtlichen Verhältnisse des betroffenen Mitunternehmers ab^[3].

Die negative Feststellung, das heißt das Nichtvorliegen der Mitunternehmerstellung im Streitjahr, kann Gegenstand eines gesonderten (negativen) Feststellungsbescheids sein^[4].

Gemäß § 179 Abs. 1, Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO werden einkommensteuerpflichtige Einkünfte gesondert und einheitlich festgestellt, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind. Bei einem -wie im Streitfall vorliegenden- Gewerbebetrieb^[5] sind diese Voraussetzungen erfüllt, wenn mehrere Personen den Betrieb als Mitunternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG führen. In die Feststellung der Einkünfte sind dann alle Mitunternehmer einzubeziehen. Mitunternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist, wer zivilrechtlich Gesellschafter einer Personengesellschaft ist oder -in Ausnahmefällen- eine diesem wirtschaftlich vergleichbare Stellung innehat, Mitunternehmerrisiko trägt und Mitunternehmerinitiative entfaltet sowie die Absicht zur Gewinnerzielung hat^[6].

Die gegen den Gewinnfeststellungsbescheid gerichtete Klage zielt darauf, den Kläger zu 2. als Mitunternehmer in die Gewinnfeststellung der Klägerin zu 1. einzubeziehen und für diesen den streitigen IAB in Gestalt eines Ergänzungsbilanzverlusts festzustellen. Bei der Frage, wer an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist und ob für einen Mitunternehmer ein Ergänzungsbilanzverlust festzustellen ist, handelt es sich um zwei selbständig anfechtbare Feststellungen^[7].

Die so verstandene Klage ist zulässig. Dass es sich bei dem negativen Feststellungsbescheid vom 04.05.2018 hinsichtlich einer im Streitjahr bestehenden Mitunternehmereigenschaft des Klägers zu 2. um einen Grundlagenbescheid mit Bindungswirkung im Sinne des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 171 Abs. 10 AO handelt^[8], führt nicht dazu, dass die gegen den Gewinnfeststellungsbescheid als Folgebescheid gerichtete Klage, mit der ausschließlich beziehungsweise vorrangig Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid vorgebracht werden, unzulässig ist. In einem solchen Fall ist im Rahmen der Begründetheit der Klage allerdings nur noch zu prüfen, ob überhaupt und wenn ja, in welchem Umfang eine Bindungswirkung des Grundlagenbescheids für den Folgebescheid eingetreten ist^[9].

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 7. Dezember 2023 – IV R 11/21

1. z.B. BFH, Urteil vom 30.07.1987 – IV R 44/85, BFH/NV 1989, 502, unter 1., m.w.N.[↩]
2. BFH, Beschluss vom 26.06.2008 – IV R 89/05, BFH/NV 2008, 1984, unter III. 1.b[↩]
3. vgl. BFH, Urteil vom 16.12.2021 – IV R 7/19, BFHE 275, 179, BStBl II 2023, 378, Rz 26[↩]
4. vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 26.06.2008 – IV R 89/05, BFH/NV 2008, 1984, unter III. 2.a cc aaa, m.w.N.[↩]
5. vgl. zur Gewerblichkeit des Betriebs einer Photovoltaikanlage z.B. BFH, Urteile vom 16.09.2014 – X R 32/12, Rz 17; vom 30.06.2022 – IV R 42/19, BFHE 278, 42, BStBl II 2013, 118, Rz 35[↩]
6. z.B. BFH, Urteil vom 22.06.2017 – IV R 42/13, BFHE 259, 258, Rz 32, m.w.N.[↩]
7. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 16.12.2021 – IV R 7/19, BFHE 275, 179, BStBl II 2023, 378, Rz 28 ff.[↩]
8. vgl. BFH, Urteil vom 11.05.1993 – IX R 27/90, BFHE 171, 486, BStBl II 1993, 820, unter 1.a[↩]
9. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 15.06.2023 – IV R 6/20, Rz 20, zu § 35b des Gewerbesteuergesetzes[↩]