Im finanzgerichtlichen Verfahren ist vorläufiger Rechtsschutz entweder durch die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes nach § 69 FGO oder durch eine einstweilige Anordnung nach § 114 FGO zu gewähren. Die Abgrenzung der beiden Rechtsschutzmöglichkeiten richtet sich danach, welche Klage in einem Hauptsacheverfahren zu erheben wäre. Ist die zutreffende Klageart die Anfechtungsklage, wird vorläufiger Rechtsschutz durch die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung gewährt (§ 69 FGO), bei Verpflichtungsklagen ist grundsätzlich eine einstweilige Anordnung (§ 114 FGO) zu beantragen[1].
Vorliegend begehrt der Antragsteller die Änderung der für ihn auf seiner Lohnsteuerkarte eingetragenen Steuerklasse I in die Steuerklasse III. Aus seiner Sicht ist die Eintragung der Steuerklasse I fehlerhaft, weil er als eingetragener Lebenspartner –entgegen § 38b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG– nicht ledig sei. Statthafte Klageart ist nach herrschender Meinung die Anfechtungsklage[2].
Dementsprechend ist vorläufiger Rechtsschutz grundsätzlich im Wege der AdV zu gewähren. Insbesondere ist die Lohnsteuerkarte –bzw. eine bis zur erstmaligen Anwendung der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale (ELStAM) ausgestellte Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug (§ 52b Abs. 3 EStG)– ein vollziehbarer Verwaltungsakt, da die auf ihr vorgenommenen Eintragungen die Grundlage für den Lohnsteuerabzug bilden. Durch den vorläufigen Rechtsschutz im Wege der AdV wird deshalb ein –möglicherweise– überhöhter Lohnsteuerabzug unterbunden[3].
Durch die Entscheidung im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes darf das Ergebnis des schwebenden Verfahrens in der Hauptsache nicht vorweggenommen werden, d.h. es dürfen keine vollendeten Tatsachen geschaffen werden[4]. Soweit es um die Eintragung von Freibeträgen auf der Lohnsteuerkarte geht, ist die Rechtsprechung bislang der Auffassung, durch eine nur vorläufige Eintragung werde keine Entscheidung in der Sache selbst getroffen[5] und das Ergebnis der Hauptsache deshalb rechtlich nicht vorweggenommen[6].
Der Bundesfinanzhof lässt dahinstehen, ob es allein durch die nur vorläufige Eintragung –vorliegend einer günstigeren Lohnsteuerklasse– nicht zur Vorwegnahme der Hauptsache kommen kann[7]. Insoweit bestehen deshalb Bedenken, weil eine Entscheidung in der Hauptsache im Sinne einer „endgültig“ geänderten Eintragung in einem Lohnsteuerermäßigungsverfahren regelmäßig nicht getroffen wird. Da eine Änderung des Lohnsteuerabzugs nach der Übermittlung oder Ausschreibung der Lohnsteuerbescheinigung für den im März des Folgejahres endenden Lohnzahlungszeitraum nicht mehr zulässig ist, kann ein etwaiger –z.B. durch eine unzutreffende vorläufige Eintragung ausgelöster– Fehler in diesem Verfahren dann nicht mehr berichtigt werden[8]. Dementsprechend tritt in der Hauptsache regelmäßig eine Erledigung ein und es kommt allenfalls zur Feststellung, ob die Ablehnung der begehrten Eintragung rechtmäßig oder rechtswidrig war[9].
Aus Gründen der Effektivität des einstweiligen Rechtsschutzes erachtet der Bundesfinanzhof in den streitigen Fällen der Steuerklasseneinteilung von eingetragenen Lebenspartnern eine vorläufige Eintragung im Wege der AdV gleichwohl grundsätzlich für geboten. Insbesondere wird eine AdV erst des Einkommensteuerbescheids oftmals an der gesetzlichen Vorschrift des § 69 Abs. 3 Satz 4 i.V.m. Abs. 2 Satz 8 FGO scheitern[10]. Danach sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung grundsätzlich auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen beschränkt, wenn die AdV nicht ausnahmsweise zur Abwendung wesentlicher Nachteile geboten erscheint.
Es ist auch nicht zu befürchten, dass der mit einer „vorläufigen“ Eintragung der Steuerklasse III erlangte Vorteil im Falle einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zu Lasten von eingetragenen Lebenspartnern endgültig nicht mehr korrigiert werden könnte. Denn kommt es nicht zu einer Einkommensteuerveranlagung, weil kein Fall des § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 7 EStG vorliegt und auch kein Antrag auf Veranlagung gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG gestellt wird, wäre die zu wenig einbehaltene Lohnsteuer von der Finanzbehörde vom Arbeitnehmer nachzufordern (§ 41c Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Abs. 4 Satz 2 EStG)[11].
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 11. Dezember 2012 – III B 89/12
- ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Beschluss vom 23.04.2012 – III B 183/11, BFH/NV 2012, 1173, m.w.N.[↩]
- Blümich/Thürmer, § 39 EStG Rz 22; Fissenewert in Herrmann/Heuer/Raupach, § 39 EStG Rz 5; Schmidt/Krüger, EStG, 31. Aufl., § 39 Rz 10; Frotscher in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 39 Rz 28; Barein in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 39 Rz 58; Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 39 Rz A 39; Büchele, Deutsches Steuerrecht 1983, 435; a.A. noch BFH, Beschluss vom 21.01.1983 – VI B 98/82; FG Düsseldorf, Urteile vom 27.10.2011 – 14 K 1890/11 E, EFG 2012, 746; und 14 K 2269/11 L, EFG 2012, 1401[↩]
- vgl. hierzu Trzaskalik, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 39 Rz A 39 und A 43[↩]
- Birkenfeld in Hübschmann/Hepp/Spitaler –HHSp–, § 69 FGO Rz 354[↩]
- BFH, Beschluss vom 08.12.1972 – VI B 39/72, BFHE 107, 492, BStBl II 1973, 245[↩]
- BFH, Beschlüsse vom 24.02.1987 – IX B 106/86, BFHE 148, 533, BStBl II 1987, 344; vom 29.04.1992 – VI B 152/91, BFHE 167, 152, BStBl II 1992, 752[↩]
- eine solche Vorwegnahme der Hauptsache bejahend Birkenfeld in HHSp, § 69 FGO Rz 357[↩]
- vgl. hierzu z.B. BFH, Beschluss vom 25.05.2012 – III B 166/11, BFH/NV 2012, 1605[↩]
- hierzu z.B. BFH, Beschluss vom 02.11.2000 – X R 156/97, BFH/NV 2001, 476[↩]
- vgl. BFH, Beschlüsse in BFH/NV 2012, 1173; und vom 23.04.2012 – III B 187/11, BFH/NV 2012, 1328[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 24.09.1982 – VI R 64/79, BFHE 136, 484, BStBl II 1983, 60[↩]
