Der Kindergeldanspruch einer polnischen Saisonarbeiterin wird durch die von ihr in Polen bezogenen Familienleistungen nicht in jedem Fall durch § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG insgesamt ausgeschlossen.
§ 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sieht zwar vor, dass Kindergeld nicht für ein Kind gezahlt wird, für das Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder einer der unter § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG genannten Leistungen vergleichbar sind, zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre. Die Auslegung dieser Vorschrift hat jedoch in den Fällen, in denen der persönliche Anwendungsbereich der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14.06.1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern[1] eröffnet und Deutschland nach Art. 13 ff. VO Nr. 1408/71 der nicht zuständige Mitgliedstaat und auch nicht der Wohnmitgliedstaat des betreffenden Kindes ist, unter Beachtung der Anforderungen des Primärrechts der Europäischen Union auf dem Gebiet der Freizügigkeit der Arbeitnehmer zu erfolgen[2]. Werden in einem solchen Fall in dem anderen Mitgliedstaat dem Kindergeld vergleichbare Leistungen gewährt, darf der Anspruch auf Kindergeld nach dem EStG gemäß § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nur in entsprechender Höhe gekürzt, jedoch nicht völlig ausgeschlossen werden, wenn anderenfalls das Freizügigkeitsrecht des Wanderarbeitnehmers beeinträchtigt wäre.
Soweit daher als Antikumulierungsregelung die nationale Vorschrift des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG einschlägig ist, ist ein vollständiger Anspruchsausschluss mit europäischem Recht nicht vereinbar.
Ausgangspunkt für die Prüfung des Kindergeldanspruchs der Klägerin ist die Frage, ob die Voraussetzungen des § 62 Abs. 1 EStG vorgelegen haben. Soweit die Voraussetzungen des § 62 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 Buchst. a EStG nicht vorgelegen haben, muss das Finanzgericht prüfen, ob die Klägerin i.S. des § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wurde. Hierzu hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass das Gesetz die Kindergeldberechtigung nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG -anders als die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 Buchst. a EStG- von der einkommensteuerrechtlichen Behandlung des Antragstellers durch das Finanzamt abhängig macht. Eine Kindergeldberechtigung nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG setzt daher voraus, dass der Anspruchsteller aufgrund eines entsprechenden Antrags vom zuständigen Finanzamt nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird[3].
Bei Anwendung des § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG liegt eine Behandlung „nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig“ nur für die Kalendermonate vor, in denen der Kindergeldberechtigte Einkünfte i.S. des § 49 EStG erzielt, die nach § 1 Abs. 3 EStG der Einkommensteuer unterliegen.
Der Bundesfinanzhof hat diese höchstrichterlich erstmals mit Urteil vom 24.10.2012[4] vertretene Rechtsauffassung in seinem Urteil vom 16.05.2013[5] bestätigt[6]. An dieser Beurteilung hält der Bundesfinanzhof nach nochmaliger Prüfung fest.
Dabei misst der Bundesfinanzhof der in § 66 Abs. 2 EStG getroffenen gesetzgeberischen Grundentscheidung, wonach Kindergeld monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt wird, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen (sog. Monatsprinzip), besondere Bedeutung hinsichtlich der Frage bei, für welchen Zeitraum eine Kindergeldberechtigung besteht. Danach ist das Bestehen einer Kindergeldberechtigung nach § 62 Abs. 1 EStG grundsätzlich monatsbezogen zu beurteilen. Dementsprechend besteht gemäß § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG eine Kindergeldberechtigung nur für diejenigen Kalendermonate, in denen der Anspruchsberechtigte im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat[7]. Hiervon ausgehend ist auch die Kindergeldberechtigung nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG monatsbezogen zu beurteilen. Der Wortlaut dieser Regelung, die auf § 1 Abs. 3 EStG verweist, steht einer solchen durch das Monatsprinzip gebotenen Auslegung nicht entgegen. So heißt es in § 1 Abs. 3 Satz 1 EStG sinngemäß, dass Gebietsfremde auf Antrag als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt werden, soweit sie inländische Einkünfte i.S. des § 49 EStG haben. Das „Haben“ solcher Einkünfte ist -mit Blick auf § 66 Abs. 2 EStG- monatsbezogen festzustellen.
Etwas anderes ergibt sich nicht aus § 2 Abs. 7 EStG. Nach § 2 Abs. 7 Satz 1 EStG ist die Einkommensteuer eine Jahressteuer (sog. Jahresprinzip). Sie wird grundsätzlich nach Ablauf des Kalenderjahres (Veranlagungszeitraum) veranlagt (§ 25 Abs. 1 EStG). Diese Vorschrift betrifft das Verfahren zur Festsetzung der Einkommensteuer (Besteuerungsverfahren). Auch wenn § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG steuersystematisch auf die „Behandlung“ bei der Einkommensteuerfestsetzung abstellt, lassen sich hieraus -unabhängig von der Frage, welche Auswirkungen sich für das Besteuerungsverfahren ergeben, wenn eine unter § 1 Abs. 3 EStG fallende Person nicht in allen Kalendermonaten Inlandseinkünfte erzielt- keine zwingenden Rückschlüsse auf die Kindergeldberechtigung nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG ableiten. Denn für die Kindergeldberechtigung nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG i.V.m. § 1 Abs. 3 EStG wird das einkommensteuerrechtliche Jahresprinzip des § 2 Abs. 7 EStG durch das Monatsprinzip des § 66 Abs. 2 EStG überlagert[8].
Gegenteiliges ergibt sich nicht aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 12.01.2001[9]. In diesem Urteil konnte der Bundesfinanzhof mangels ausreichender Feststellungen nicht beurteilen, ob dem dortigen Kläger, der zwar nicht nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG kindergeldberechtigt war, ggf. Kindergeld nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG zustand. Folgerungen für den Streitfall lassen sich hieraus nicht ziehen.
Dem dargelegten Auslegungsergebnis steht nicht entgegen, dass die nach § 1 Abs. 3 EStG ergehenden Einkommensteuerbescheide keine Informationen darüber enthalten, wann die Einkünfte i.S. des § 49 EStG erzielt worden sind. Die Familienkassen und Finanzgerichte haben den Sachverhalt von Amts wegen zu ermitteln (§ 88 AO, § 76 FGO). Dabei sind die Beteiligten zur Mitwirkung verpflichtet (§ 90 AO, § 76 Abs. 1 Sätze 2 bis 4 FGO). Daneben stehen den Finanzbehörden und Gerichten zahlreiche weitere Ermittlungsmöglichkeiten (Beweismittel) zur Verfügung, um den entscheidungserheblichen Sachverhalt aufzuklären (z.B. § 92 AO, §§ 79, 81, 86 FGO). Es ist daher auch unerheblich, ob solche Informationen in der -auf § 1 Abs. 3 Satz 4 (jetzt Satz 5) EStG zurückgehenden- bundeseinheitlichen „Bescheinigung EU/EWR“ enthalten sind. Abgesehen davon wird diese Bescheinigung nicht für Zwecke der Festsetzung von Kindergeld ausgestellt. Vielmehr handelt es sich hierbei um eine materielle Tatbestandsvoraussetzung für die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht i.S. des § 1 Abs. 3 EStG[10].
Nichts anderes ergibt sich aus der BFH-Rechtsprechung zu § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in der bis zum Veranlagungszeitraum 2011 geltenden Fassung. Denn das insoweit vom Bundesfinanzhof angeführte Vereinfachungsargument[11] diente nur der Rechtfertigung der gesetzgeberischen Entscheidung für einen Jahresgrenzbetrag. Mit diesem Argument kann hingegen nicht die vom Gesetzgeber in § 66 Abs. 2 EStG zugunsten des Monatsprinzips getroffene Entscheidung außer Kraft gesetzt werden. Gegenteiliges lässt sich auch nicht aus den von der Klägerin angeführten BFH-Urteilen vom 17. Juni 2010[12] und vom 24. Mai 2012[13] entnehmen.
Dieses Auslegungsergebnis steht -unabhängig davon, ob das Kindergeld in seiner steuerrechtlichen oder sozialrechtlichen Funktion betroffen ist- auch im Einklang mit dem europäischen Unionsrecht[14].
Bundesfinanzhof, Urteil vom 18. Juli 2013 – III R 28/12
- in ihrer durch die Verordnung (EG) Nr. 118/97 des Rates vom 02.12 1996, ABl.EU 1997 Nr. L 28, S. 1 geänderten und aktualisierten Fassung[↩]
- EuGH, Urteil vom 12.06.2012 – C-611/10, C-612/10, Hudzinski/Wawrzyniak, DStR/ED 2012, 999[↩]
- s. hierzu im Einzelnen BFH, Urteile vom 24.05.2012 – III R 14/10, BFHE 237, 239, BStBl II 2012, 897; vom 16.05.2013 – III R 8/11, DStR 2013, 1879; und vom 18.07.2013 – III R 9/09[↩]
- BFH, Urteil vom 24.10.2012 – V R 43/11, BFHE 239, 327, BStBl II 2013, 491[↩]
- BFH, Urteil vom 16.05.2013 – III R 8/11, DStR 2013, 1879[↩]
- so jetzt auch BFH, Urteil vom 18.04.2013 – VI R 70/11, BFH/NV 2013, 1554[↩]
- BFH, Urteil vom 20.11.2008 – III R 53/05, BFH/NV 2009, 564[↩]
- gl.A. BFH, Urteil in BFHE 239, 327, BStBl II 2013, 491, unter II. 3.a[↩]
- BFH, Urteil vom 12.01.2001 – VI R 64/98, BFH/NV 2001, 1231[↩]
- BFH, Urteil vom 08.09.2010 – I R 80/09, BFHE 231, 91, BStBl II 2011, 447[↩]
- BFH, Urteil vom 13.07.2004 – VIII R 20/02, BFH/NV 2005, 36, unter II. 1.c cc[↩]
- BFH, Urteil vom 17.06.2010 – III R 34/09, BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982[↩]
- BFH, Urteil vom 24.05.2012, BFHE 237, 239, BStBl II 2012, 897[↩]
- BFH, Urteil vom 18.07.2013 – III R 59/11, BFH/NV 2013, 1992[↩]
