Auf türkische Bedienstete einer amtlichen türkischen Vertretung in Deutschland und ihre Angehörigen sind u.a. die Rechtsvorschriften von Deutschland über das Kindergeld für Arbeitnehmer nicht anwendbar, sofern der Bedienstete weiterhin in das türkische Sozialversicherungssystem eingegliedert ist.
Nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG hat –für Kinder i.S. des § 63 EStG– Anspruch auf Kindergeld, wer im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat. Eine Erwerbstätigkeit ist nicht erforderlich.
Seinen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird (§ 8 AO). Nach dem unstreitigen Sachverhalt ergeben sich keine Zweifel daran, dass die Klägerin mit ihrer Familie in dem hier in Rede stehenden Zeitraum ihren Wohnsitz in Deutschland hat. Denn nach den bindenden Feststellungen des Finanzgericht lebt die Klägerin seit 1987 mit ihrem Ehemann und –seit dem 30.08.1988– ihrer Tochter in einer Wohnung in der niedersächsischen Stadt A. Das Innehaben einer Wohnung in A wird auch von der Familienkasse nicht bestritten.
Dieser Erkenntnis stehen völkerrechtliche Vereinbarungen, insbesondere des Konsularrechts, nicht entgegen. Denn der steuerrechtliche Wohnsitzbegriff stellt auf die tatsächlichen Lebensverhältnisse ab[1]. Maßgebend ist allein der objektive Zustand – das Innehaben einer Wohnung und die Umstände, die darauf schließen lassen, dass die Wohnung beibehalten und benutzt wird. Anhaltspunkte, die hieran Zweifel begründen, sind weder vorgetragen noch ersichtlich.
Allerdings erhält ein nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländer gemäß § 62 Abs. 2 EStG nur Kindergeld, wenn er einen der in dieser Vorschrift genannten „Aufenthaltstitel“ besitzt.
Bei wortgetreuer Auslegung des § 62 Abs. 2 EStG stünde der Klägerin als türkischer Staatsbürgerin und damit nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländerin kein Kindergeld zu, da sie in dem maßgebenden Streitzeitraum keine von der Ausländerbehörde erteilte Niederlassungs- bzw. Aufenthaltserlaubnis i.S. des § 62 Abs. 2 EStG, sondern nur einen vom AA ausgestellten „Protokollausweis für Ortskräfte“ besaß[2].
Der Bundesfinanzhof hat indes bereits entschieden[3], dass ein „Protokollausweis für Ortskräfte“ (vormals „gelber Ausweis“) bei ausländischen Staatsangehörigen, die vor dem 1.04.1999 eine Tätigkeit als Mitglied des Personals einer Botschaft bzw. eines Konsulats aufgenommen haben und als ständig in Deutschland ansässig behandelt wurden, im Wege der Analogie einer zur Erwerbstätigkeit berechtigenden Aufenthaltserlaubnis i.S. des § 62 Abs. 2 Nr. 2 EStG gleichzustellen ist. Denn § 62 EStG enthalte eine unbewusste planwidrige Gesetzeslücke, soweit ständig ansässige ausländische Mitglieder des nicht amtlich entsandten Verwaltungs- und technischen Personals sowie des dienstlichen Hauspersonals von Botschaften wegen der Befreiung vom Erfordernis eines Aufenthaltstitels beim Kindergeld nicht berücksichtigt würden. Der gesetzlichen Regelung liege offensichtlich die Vorstellung zugrunde, ein rechtmäßiger Daueraufenthalt erfordere stets einen von der Ausländerbehörde ausgestellten Aufenthaltstitel. Dabei sei aber nicht bedacht worden, dass unter anderem die Mitglieder des Verwaltungs- und technischen Personals sowie des dienstlichen Hauspersonals einer Botschaft –unabhängig davon, ob sie im Ausland angeworben worden seien oder schon vor Aufnahme der Tätigkeit bei der Botschaft einen Wohnsitz in Deutschland gehabt hätten– als ständig ansässig angesehen würden und deshalb sozialversicherungs- und einkommensteuerpflichtig seien[4]. Aus der Erteilung des „gelben Ausweises“ –jetzt „Protokollausweis für Ortskräfte“– ergebe sich, dass sich der Ausweisinhaber rechtmäßig in Deutschland aufhalte und hier eine erlaubte Tätigkeit ausübe. Dieser „Ausweis“ sei zwar formell kein Titel im Sinne des Ausländergesetzes (AuslG) 1990 oder des AufenthG, die durch ihn dokumentierte Freistellung von einem Aufenthaltstitel (vgl. bis 2004 § 3 Abs. 1 Nr. 3 AuslG-DV[5], und seit 2005 § 27 Abs. 1 Nr. 2 AufenthVO[6]) wirke aber wie eine ausländerrechtliche Statusentscheidung, die für den Anspruch auf Kindergeld Tatbestandswirkung entfalte[7].
Es widerspräche dem Zweck der Kindergeldregelung und wäre auch unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten bedenklich, wenn ausländische Staatsangehörige, die sich rechtmäßig in Deutschland aufhalten, voraussichtlich auf Dauer in Deutschland einer erlaubten Erwerbstätigkeit nachgehen, in das Sozialversicherungssystem eingegliedert und einkommensteuerpflichtig sind, vom Kindergeld ausgeschlossen würden, weil sie für ihren rechtmäßigen Aufenthalt kraft gesetzlicher Regelung vom Erfordernis eines Aufenthaltstitels befreit sind und deshalb keinen Aufenthaltstitel erhalten.
Der Bundesfinanzhof schließt sich den dargestellten Erwägungen in den beiden BFH-Urteilen (8BFH, Urteile in BFH/NV 2013, 1077 und in BFHE 218, 356, BStBl II 2008, 758)) an, auf deren Begründung im Einzelnen verwiesen wird. Gleichwohl steht der Klägerin kein Anspruch auf Kindergeld zu.
Sie ist zwar als Angehörige einer (unechten) Ortskraft im Inland konsularisch als ständig ansässig zu behandeln und damit nach Art. 71 Abs. 2 des Wiener Übereinkommens über konsularische Beziehungen vom 24.04.1963[8] weder vom deutschen System der sozialen Sicherheit noch von der Besteuerung befreit. Denn nach allgemeiner völkerrechtlicher Praxis werden echte wie unechte Ortskräfte und ihre Angehörigen als ständig Ansässige behandelt[9]. Hiervon wird regelmäßig nur abgesehen, wenn der ausländische Staat im Einzelfall verbindlich zusichert, die betreffende Ortskraft in absehbarer Frist in den Entsendestaat oder in ein drittes Land zu versetzen[10]. Auch die Finanzverwaltung sieht in ihren Weisungen zur einkommensteuerlichen Behandlung von Mitgliedern ausländischer Botschaften Ortskräfte nur dann als nicht ständig ansässig in Deutschland an, wenn der Leiter der ausländischen Botschaft im Einzelfall ausdrücklich darlegt, dass und aus welchen Gründen die betreffende Ortskraft sich nur vorübergehend in Deutschland aufhält und die Absicht hat, später in den Entsendestaat oder in ein drittes Land auszuwandern[11].
Die Klägerin ist aber nicht in das deutsche Sozialversicherungssystem eingegliedert. Sie nimmt weder selbst als Beschäftigte noch als Familienangehörige eines sozialversicherungspflichtig Beschäftigten am deutschen System der sozialen Sicherheit teil. Denn nach Art. 8 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Türkei über Soziale Sicherheit[12] –SozSichAbk TUR– sind u.a. die Rechtsvorschriften von Deutschland über das Kindergeld für Arbeitnehmer auf türkische Bedienstete einer amtlichen türkischen Vertretung in Deutschland und ihre Angehörigen nicht anwendbar. Das bilaterale Abkommen verweist in diesen Fällen den Bediensteten und seine Angehörigen auf die türkischen Rechtsvorschriften über die soziale Sicherheit; überdies ist hier zu berücksichtigen, dass der Ehemann der Klägerin nicht von der (Options-) Möglichkeit des Art. 8 Abs. 2 SozSichAbk TUR Gebrauch gemacht und sich nicht für eine Anwendung der deutschen Rechtsvorschriften über die soziale Sicherheit entschieden hat. Einer dem Zweck des Kindergeldes und verfassungsrechtlichen Vorschriften entsprechenden analogen Anwendung des § 62 Abs. 2 EStG bedarf es in einem solchen Fall daher nicht. Insofern unterscheidet sich der Rechtsstreit von den Fällen in BFH/NV 2013, 1077 und in BFHE 218, 356, BStBl II 2008, 758, die Ortskräfte betrafen, die sozialversicherungspflichtig beschäftigt waren[13].
Dem steht das Vorläufige Europäische Abkommen über Soziale Sicherheit unter Ausschluss der Systeme für den Fall des Alters, der Invalidität und zugunsten der Hinterbliebenen vom 11.12.1953[14] (VEA), das weiter in Kraft ist[15] nicht entgegen.
Gemäß Art. 2 Abs. 1 Buchst. d VEA haben die Staatsangehörigen eines der Vertragschließenden Anspruch auf die Leistungen nach den Gesetzen und Regelungen jedes anderen Vertragschließenden unter denselben Bedingungen wie die Staatsangehörigen des letzteren, sofern sie bezüglich der nicht auf Beiträgen beruhenden Leistungen, unter Ausschluss der Leistungen bei Arbeitsunfällen oder Berufskrankheiten, seit wenigstens sechs Monaten im Gebiet des letzteren Vertragschließenden „wohnen“. Danach steht türkischen Staatsangehörigen, die seit wenigstens sechs Monaten in Deutschland wohnen, wie deutschen Staatsangehörigen Kindergeld unter den Voraussetzungen des § 62 Abs. 1 EStG zu[16].
Allerdings ist das VEA wegen der spezielleren und zeitlich nachfolgenden Vorschriften des Sozialabkommens mit der Türkei auf vorliegenden Sachverhalt nicht anwendbar, obwohl die Klägerin und ihr Ehemann hier seit mehr als sechs Monaten wohnen. Das rund zehn Jahre später bilateral abgeschlossene Sozialabkommen mit der Türkei regelt die Rechte und Ansprüche nach dem VEA von türkischen Bediensteten einer in Deutschland belegenen amtlichen Vertretung und ihren Angehörigen genauer und geht diesem deshalb in seinem besonderen Regelungsgehalt –hier dem Verlust der deutschen Kindergeldberechtigung– nach den allgemeinen Auslegungsregeln vor.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 8. August 2013 – VI R 45/12
- vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 05.11.2001 – VI B 219/00, BFH/NV 2002, 311; BFH, Beschluss vom 23.05.2012 – III B 209/11, BFH/NV 2012, 1477; Koenig in Pahlke/Koenig, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 8 Rz 4; Klein/Gersch, AO, 11. Aufl., § 8 Rz 3[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 19.02.2013 – XI R 9/12, BFH/NV 2013, 1077, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil in BFH/NV 2013, 1077, unter Bezugnahme auf BFH, Urteil vom 25.07.2007 – III R 55/02, BFHE 218, 356, BStBl II 2008, 758[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 218, 356, BStBl II 2008, 758, unter II.3.b[↩]
- Verordnung zur Durchführung des AuslG 1990 vom 18.12.1990, BGBl I 1990, 2983[↩]
- Aufenthaltsverordnung vom 25.11.2004, BGBl I 2004, 2945[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 218, 356, BStBl II 2008, 758, unter II.3.d[↩]
- BGBl II 1969, 1585[↩]
- Rundschreiben des AA vom 19.09.2008, Zur Behandlung von Diplomaten und anderen bevorrechtigten Personen in der Bundesrepublik Deutschland, Gemeinsames Ministerialblatt 2008, 1154, 1160, 1162; vgl. auch Richtsteig, Wiener Übereinkommen über diplomatische und konsularische Beziehungen, 2. Aufl., 2010, Art. 38 Anm. 3a; Wagner/Raasch/Pröpstl, Wiener Übereinkommen über diplomatische Beziehungen vom 18.04.1961, 2007, S. 325; BFH, Urteil in BFHE 218, 356, BStBl II 2008, 758; BFH, Urteil vom 25.07.2007 – III R 81/03, BFH/NV 2008, 196; FG Köln, Urteil vom 24.01.2001 – 12 K 7040/98, EFG 2001, 552; Nds. FG, Urteil vom 27.02.2003 – 14 K 526/00, EFG 2003, 868; a.A. Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes, Stand 2012 –DA-FamEStG–, BStBl I 2012, 739, Abschn. 62.6 Abs. 2[↩]
- Richtsteig, a.a.O., Art. 38 Anm. 3a[↩]
- vgl. BFH, Urteile in BFHE 218, 356, BStBl II 2008, 758; in BFH/NV 2008, 196; vom 25.07.2007 – III R 56/00; jeweils m.w.N.; a.A. DA-FamEStG Abschn. 62.6 Abs. 2[↩]
- vom 30.04.1964, BGBl II 1965, 1170, i.d.F. des Änderungsabkommens vom 28.05.1969, BGBl II 1972, 2, und des Zwischenabkommens vom 25.10.1974, BGBl II 1975, 374, und des Zusatzabkommens vom 02.11.1984, BGBl II 1986, 1040[↩]
- vgl. Richtsteig, a.a.O., Art. 33 Anm. 3, Art. 38 Anm. 3, Art. 71 Anm. 3[↩]
- BGBl II 1956, 507[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 17.06.2010 – III R 42/09, BFHE 230, 337[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 230, 337[↩]
