Erbauseinandersetzung bei einer Personengesellschaft – die Abfindung als Veräußerungsgewinn

Wird nach dem Tod des Gesellschafters einer unternehmerisch tätigen Personengesellschaft ein Streit darüber, wer infolge seiner Stellung als Erbe Gesellschafter geworden ist, durch einen Vergleich beigelegt, aufgrund dessen jemand gegen Erhalt eines Geldbetrags auf die Geltendmachung seiner Rechte als Erbe verzichtet, und war diese Person gesellschaftsrechtlich nicht von der Rechtsnachfolge in den Gesellschaftsanteil ausgeschlossen, steht sie einem Miterben gleich, der im Rahmen einer Erbauseinandersetzung aus der Personengesellschaft ausscheidet. Die Abfindung führt in einem solchen Fall zu einem tarifbegünstigten Gewinn, der im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte aus der Personengesellschaft festgestellt wird.

Erbauseinandersetzung bei einer Personengesellschaft – die Abfindung als Veräußerungsgewinn

Beenden also die potentiellen Erben des verstorbenen Gesellschafters einer Personengesellschaft den Streit darüber, wer als Erbe Gesellschafter geworden ist, durch einen Vergleich, so erzielt derjenige, der im Vergleich gegen Geld auf die Geltendmachung seiner Rechte verzichtet und nach den Regeln des Gesellschaftsrechts Gesellschafter hätte werden können, einen Veräußerungsgewinn, der bei der Personengesellschaft festgestellt werden muss.

In dem hier vom Bundesfinanzhof zu entscheidenden Fall hatten sich die potentiellen Erben des Gesellschafters einer Personengesellschaft vergleichsweise über die Erbfolge geeinigt. Die Vergleichsbeteiligten, die gegen Entgelt auf ihre Rechtsposition verzichtet hatten, machten geltend, sie seien als Vermächtnisnehmer nicht am Feststellungsverfahren der Personengesellschaft zu beteiligen. Dies sah das Finanzamt anders und bezog die Betroffenen in die Gewinnfeststellung ein.

Anders als das Finanzgericht folgte der Bundesfinanzhof der Auffassung des Finanzamtes: Die Abfindungszahlungen hätten die Betroffenen deshalb nicht als Vermächtnisse erhalten, weil ein Vermächtnis nur vom Erblasser eingeräumt und nicht nachträglich durch Vergleich geregelt werden könne. Vielmehr seien die Abfindungen den betroffenen Vergleichsbeteiligten als Veräußerungsgewinne zuzurechnen, weil der entgeltliche Verzicht auf die Durchsetzung ihrer Rechtsposition als vermeintliche Erben wie die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils zu behandeln sei. Es gebe keinen vernünftigen Grund dafür, die Abgefundenen anders zu besteuern als einen unangefochtenen Miterben oder Mitgesellschafter, der aus der Gesellschaft gegen Abfindung ausscheide.

Das Verfahren wurde vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, weil noch Unklarheit darüber bestand, ob die vermeintlichen Erben gesellschaftsrechtlich Rechtsnachfolger des verstorbenen Gesellschafters hätten werden können.

In seinem Urteil vom 14. März 1996[1] hat der Bundesfinanzhof bereits ausgeführt, dass Abfindungszahlungen, welche nach einer zwischen mehreren Erbprätendenten abgeschlossenen Vergleichsvereinbarung von den im Vergleich als Erben festgelegten Personen an solche Personen gezahlt werden, die zunächst ebenfalls behauptet haben, zum Kreis der Erben zu gehören, jedenfalls dann nach den Grundsätzen zu behandeln sind, die für die Auseinandersetzung zwischen Miterben gelten, wenn die Abfindung für den Verzicht auf die weitere Geltendmachung des behaupteten Erbrechts gezahlt wird. So liegt nach den Ausführungen unter II.3.b bb auch der Streitfall.

Die Anerkennung der Auseinandersetzung ist nicht deshalb ausgeschlossen, weil sie mit einer Rückwirkung von mehr als einem halben Jahr vereinbart worden ist. Auch hinsichtlich der Frage einer zulässigen Rückwirkung ist eine zwischen mehreren Erbprätendenten abgeschlossene Vergleichsvereinbarung nach den Grundsätzen über die Auseinandersetzung zwischen Miterben zu behandeln. Zwar überschreitet die im Vergleich –nach der vorgenannten Auslegung– vorgesehene Rückwirkung auf die im BMF-Schreiben vom 11. Januar 1993[2] vorgesehene Sechs-Monats-Frist. Abgesehen davon, dass diese Frist dort aber nur als Maßstab für den „Regelfall“ genannt und in Ausnahmefällen auch eine den angesprochenen Zeitraum überschreitende Rückwirkung zugelassen wird, hat der BFH bereits in seinem Urteil vom 4. Mai 2000[3] für den Fall einer testamentarischen Auseinandersetzungsanordnung, die dahingehend zu verstehen war, dass der Gewinn des einem der Erben zugeteilten Unternehmens von einem vor der Verteilung liegenden Zeitpunkt an dem Übernehmer zustehen sollte, ausgeführt, diese Vereinbarung sei auch dann steuerlich anzuerkennen, wenn die Auseinandersetzung erst nach Ablauf der im vorgenannten BMF-Schreiben[4] enthaltenen Frist von sechs Monaten nach dem Erbfall stattfinde. In seinem Beschluss vom 5. Juli 1990[5] hat der Große Senat des Bundesfinanzhofs insoweit ausgeführt, dass sich die steuerliche Anerkennung einer rückwirkenden Auseinandersetzungsvereinbarung nach der auch sonst zur Rückwirkung von Vereinbarungen vertretenen Auffassung des BFH richtet. Er hat dabei u.a. auf das Urteil vom 23. April 1975[6] verwiesen, wonach die Rechtsprechung die steuerliche Rückwirkung von Vergleichen wiederholt anerkannt hat. Im Streitfall ist zudem zu berücksichtigen, dass nicht bereits eingetretene Steuerrechtsfolgen rückwirkend verändert werden sollten, sondern auf den Todeszeitpunkt der H festgelegt wurde, wer als Erbe gelten sollte.

Aus der vorgenannten Auslegung der Vergleichsvereinbarung folgt –das Fehlen einer von § 177 HGB abweichenden Regelung im Gesellschaftsvertrag der Gesellschaft vorausgesetzt–, dass die Kläger an der Gewinnfeststellung für das Streitjahr zu beteiligen gewesen wären. Sie wären nämlich an den Einkünften der Personengesellschaft zumindest derart beteiligt, dass ihnen die Abfindungen als Veräußerungsgewinne zuzurechnen wären. Die Abgefundenen begehrten ursprünglich, als Miterbe oder Mitgesellschafter anerkannt zu werden; den Verzicht auf die Durchsetzung ihrer entsprechenden Rechtspositionen ließen sie sich vergüten. Der Vorgang wäre wie die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils zu behandeln, denn es gibt keinen vernünftigen Grund dafür, die Abgefundenen anders zu besteuern als einen unangefochtenen Miterben oder Mitgesellschafter, der aus der Gemeinschaft oder Gesellschaft gegen eine Abfindung ausscheidet. Insoweit hat der Bundesfinanzhof bereits[7] entschieden, dass hinsichtlich des Nachlassteils „Betriebsvermögen“ die vom Großen Senat des Bundesfinanzhofs in seinem Beschluss in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 aufgestellten Regeln über das Ausscheiden aus einer Gesellschaft (entsprechend) gelten. Danach muss der Verzicht auf die angesprochenen Rechtspositionen gegen Entgelt in Form der Abfindungen zur Annahme der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils i.S. von § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG führen. Der Veräußerungsgewinn des Abgefundenen ist dabei wie bei der Übertragung eines Gesellschaftsanteils zu ermitteln. Dabei kann offenbleiben, ob die Kläger aufgrund der Rückbeziehung der Vereinbarung auf den Erbfall für eine „logische Sekunde“ Mitunternehmer der Personengesellschaft geworden sind[8].

Bundesfinanzhof, Urteil vom 16. Mai 2013 – IV R 15/10

  1. BFH, Urteil vom 14.03.1996 – IV R 9/95, BFHE 180, 142, BStBl II 1996, 310[↩]
  2. BMF, Schreiben vom 11.01.1993 – IV B 2 -S 2242- 86/92, BStBl I 1993, 62, Tz. 8 und 9[↩]
  3. BFH, Urteil vom 04.05.2000 – IV R 10/99 ((BFHE 191, 529 , BStBl II 2002, 850[↩]
  4. in BStBl I 1993, 62, Tz. 8 und 9[↩]
  5. BFH, Beschluss vom 05.07.1990 – GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837[↩]
  6. BFH, Urteil vom 23.04.1975 – I R 234/74, BFHE 115, 488, BStBl II 1975, 603[↩]
  7. FBH, Urteil in BFHE 180, 142, BStBl II 1996, 310[↩]
  8. in diese Richtung für den Fall eines „weichenden Erben“ bereits BFH, Urteil in BFHE 180, 142, BStBl II 1996, 310; zum Fall der auf den Erbfall zurückbezogenen Erbauseinandersetzung hinsichtlich eines Besitzunternehmens auch BFH, Urteil vom 21.04.2005 – III R 7/03, BFH/NV 2005, 1974[↩]

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