Nikotinentwöhnung als Heilbehandlung

Nikotinentwöhnung ist keine nach § 4 Nr. 14 UStG von der Umsatzsteuer befreite Heilbehandlung.

Nikotinentwöhnung als Heilbehandlung

Nach § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG in der für das Streitjahr 2005 geltenden Fassung sind „die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut (Krankengymnast), Hebamme oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit und aus der Tätigkeit als klinischer Chemiker“ steuerfrei. Die Vorschrift setzt Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG in nationales Recht um und ist nach dieser Bestimmung richtlinienkonform auszulegen. Nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG befreien die Mitgliedstaaten von der Steuer „die Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztlichen und arztähnlichen Berufe erbracht werden“[1].

§ 4 Nr. 14 UStG setzt bei der gebotenen richtlinienkonformen Auslegung gemäß Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG voraus, dass der Unternehmer zum einen eine Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin durch ärztliche oder arztähnliche Leistungen erbringt und dass er zum anderen die dafür erforderliche Qualifikation besitzt, die durch den erforderlichen Befähigungsnachweis dokumentiert ist[2].

Heilbehandlungen i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG sind (nur) Tätigkeiten, die zum Zweck der Vorbeugung, Diagnose, der Behandlung und, soweit möglich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen bei Menschen vorgenommen werden. Die befreiten Leistungen müssen der medizinischen Behandlung einer Krankheit oder einer anderen Gesundheitsstörung dienen[3]. Nicht unter die Befreiung fallen danach Tätigkeiten, die nicht Teil eines konkreten, individuellen, der Diagnose, Behandlung, Vorbeugung und Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen dienenden Leistungskonzeptes sind[4] oder etwa von einem Chirurgen durchgeführte Schönheitsoperationen oder Massagen, die von einem Physiotherapeuten ohne vorherige ärztliche Anordnung lediglich aus kosmetischen Gründen oder zur Verbesserung des Wohlbefindens („wellness“) durchgeführt werden[5].

Nicht maßgeblich für die Steuerbefreiung ist nach Auffassung des BFH, wer die Leistung gegenüber dem Empfänger abrechnet[6] oder inwieweit die gesetzlichen Krankenkassen zur Übernahme der Kosten der verpflichtet sind[7]. Denn im Gegensatz zu den einschlägigen sozialrechtlichen Bestimmungen, bei denen es um die Frage geht, ob ein Einzelner auf Kosten der Allgemeinheit einen (Mindest-)anspruch auf bestimmte Heilmittel hat, verfolgt § 4 Nr. 14 UStG einen anderen Zweck: Dieser besteht darin, ganz allgemein die Kosten der Heilbehandlung zu senken und diese Behandlungen dem Einzelnen zugänglicher zu machen. Der Gerichtshof der Europäischen Union hat darüber hinaus ausdrücklich hervorgehoben, dass der bloße Umstand der fehlenden (vollständigen) Kostenübernahme durch die Träger der Sozialversicherung keine unterschiedliche Behandlung der Leistungserbringer in Bezug auf die Mehrwertsteuerpflicht rechtfertigt. Vor diesem Hintergrund ist die Frage der Kostenerstattung durch die Sozialversicherungsträger kein geeignetes Abgrenzungskriterium für den Begriff der Heilbehandlung i.S. von § 4 Nr. 14 UStG[8].

Dem steht nicht die Rechtsprechung des BFH entgegen, wonach grundsätzlich von einem Befähigungsnachweis auszugehen ist, wenn die Leistungen des Unternehmers durch Heilbehandlung in der Regel von Sozialversicherungsträgern finanziert werden[9]. Denn diese Einschränkung gilt nur für die Fälle, in denen es sich – abweichend vom Streitfall – nicht um einen „Katalogberuf“ i.S. von § 4 Nr. 14 UStG handelt[10].

Ebenfalls nicht entscheidungserheblich für die Anwendung der Steuerbefreiung ist, ob die Klägerin selbst oder ihre Angestellten Inhaber der nach § 4 Nr. 14 UStG geforderten beruflichen Qualifikation sind. Denn der Grundsatz der steuerlichen Neutralität verbietet es, dass Wirtschaftsteilnehmer, die gleichartige Umsätze bewirken, bei der Mehrwertsteuererhebung unterschiedlich behandelt werden[11].

Die Umsatzsteuerbefreiung umfasst danach ausschließlich medizinisch indizierte Leistungen gemäß ärztlicher Verordnung, sei es im Wege eines ärztlichen Auftrages einer RehaKlinik, sei es durch individuelle ärztliche Verordnung. Deshalb sind Leistungen, die nicht aufgrund ärztlicher Anordnung oder im Rahmen einer medizinischen Behandlung als Vorsorge- oder Rehabilitationsmaßnahme durchgeführt werden, nicht nach § 4 Nr. 14 UStG steuerfrei. Ebenso wenig liegt eine gemäß § 4 Nr. 14 UStG steuerbefreite Heilbehandlung vor, wenn Leistungen zur Prävention und Selbsthilfe i.S. des § 20 SGB – V erbracht werden, die keinen unmittelbaren Krankheitsbezug haben, weil sie lediglich „den allgemeinen Gesundheitszustand verbessern und insbesondere einen Beitrag zur Verminderung sozial bedingter Ungleichheit von Gesundheitschancen erbringen“ sollen (§ 20 Abs. 1 Satz 2 SGB V[12]).

Im hier vom Finanzgericht Köln entschiedenen Streitfall erfolgten die „Therapien“ zu Nikotinentwöhnung teilweise vollständig ohne ärztliche Verordnung, unstreitig in einem erheblichen Teil der Fälle aber auch auf der Grundlage von Sammelüberweisungen durch Betriebsärzte von Großunternehmen, die ein Interesse daran hatten, ihren Mitarbeitern ein rauchfreies Leben zu ermöglichen. Die nach den vorgenannten Ausführungen notwendige ärztliche Verordnung ist nach Auffassung des Finanzgerichts Köln zwar auch in Form einer Sammelverordnung denkbar, in der eine Heilmaßnahme für mehrere Patienten gleichzeitig verordnet wird. Auch eine solche Verordnung muss aber jeweils individuell patientenbezogen sein und setzt eine individuelle Untersuchung des Patienten im Einzelfall voraus, die im Streitfall unstreitig nicht stattgefunden hat. Es lagen lediglich „Überweisungslisten“ mit den Namen der jeweiligen Teilnehmer durch die Betriebsärzte vor, denen keine individuellen Untersuchungen und ein individuell festgestelltes Krankheitsbild vorausgegangen sind.

Unter diesen Voraussetzungen könnte eine „Heilbehandlung“ ohne ärztliche Verordnung nur angenommen werden, wenn die Nikotinsucht medizinisch belegbar unabhängig von der ärztlichen Verordnung im Einzelfall und dem Grad der Abhängigkeit als Krankheit anzusehen wäre und Maßnahmen der Entwöhnung daher generell Heilbehandlungscharakter hätten. Dies ist jedoch nicht der Fall. Zwar stellt auch die TKK auf ihrer Homepage fest, dass knapp 34 % der Erwachsenen, also etwa 16 Millionen Menschen und zusätzlich eine erhebliche Anzahl von Jugendlichen hierzulande rauchen und dass dies mit erheblichen Gesundheitsrisiken verbunden ist. Das bedeutet aber nicht zwangsläufig, dass das Bedürfnis nach dem „Suchtmittel“ bereits unabhängig vom Grad der Abhängigkeit im Einzelfall als Krankheit anzusehen ist.

So wird etwa das in Rauchwaren enthaltene Nikotin sozialrechtlich nicht als „Droge“ i.S. Abschn. D Ziff 1.3.1 der Psychotherapie-Richtlinien angesehen. Eine Entwöhnungsbehandlung von Rauchern ist danach kein Behandlungsverfahren i.S. der Psychotherapie-Richtlinien und zählt dementsprechend auch nicht zur Verhaltenstherapie in diesem Sinne. Eine solche kommt nur in Betracht zur Heilung und Besserung einer Krankheit. Unter seelischer Krankheit im Sinne der Richtlinien ist eine krankhafte Störung der Wahrnehmung, des Verhaltens, der Erlebnisverarbeitung, der sozialen Beziehungen und der Körperfunktionen zu verstehen. Der Konsum von Nikotin beim Rauchen stellt für sich genommen nicht stets eine seelische Krankheit im Sinne dieser Definition dar, weil er zwar Ausdruck einer Abhängigkeit und damit ggf. einer Störung sein kann, aber nicht sein muss. Aus dem Umstand, dass jemand an einer RaucherEntwöhnungstherapie teilnimmt, lässt sich lediglich schließen, dass er fremde Hilfe in Anspruch nehmen will, um den von ihm selbst als unerwünscht angesehenen Nikotinkonsum zu beenden. Ob dem eine seelische Erkrankung zu Grunde liegt oder ob auch nur die Notwendigkeit besteht, fremde Hilfe in Anspruch zu nehmen, oder ob dies lediglich als Erleichterung auf dem Weg zur Nikotinabstinenz gesehen worden ist, lässt sich allein aus der Teilnahme an einer Raucherentwöhnungsbehandlung nicht folgern[13].

Ebenso wenig wird übermäßiger Alkoholkonsum sozialrechtlich für sich allein als Krankheit i.S. des 2. Buches der KVO gewertet, wenn auch eingeräumt wird, dass sie zur Krankheit werden kann, wenn sie so weit fortgeschritten ist, dass die Neigung zum Alkoholgenuss – unabhängig von körperlichen oder psychischen Folgeerscheinungen oder chronischer Alkoholintoxikation – den Verlust der Selbstkontrolle mit zwanghafter Abhängigkeit bedingt[14].

Daraus folgert das Finanzgericht Köln, dass das Bedürfnis nach Nikotin eben nicht unabhängig von der graduellen Ausgestaltung im Einzelfall bereits als Krankheit anzusehen ist. Die Qualifikation als Krankheit ist vielmehr abhängig davon, wie weit der Verlust der Selbststeuerungsfähigkeit im Einzelfall fortgeschritten ist. Dies festzustellen erfordert eine individuelle Untersuchung des Patienten und eine ärztliche Würdigung im Einzelfall, an der es im Streitfall fehlt.

Finanzgericht Köln, Urteil vom 8. März 2012 – 10 K 2389/09

  1. BFH, Urteil vom 31.01.2008 – – XI R 53/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647 für Umsatzerlöse aus therapeutischem Reiten unter Hinweis auf BFH, Urteile vom 22.04.2004 – – V R 1/98, BFHE 205, 514, BStBl II 2004, 849; vom 12.08.2004 – – V R 18/02, BFHE 207, 381, BStBl II 2005, 227[↩]
  2. BFH, Urteile vom 31.01.2008 – – XI R 53/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647, vom 07.07.2005 – – V R 23/04, BFHE 211, 69, BStBl II 2005, 904, BFH/NV 2005, 2142, vom 25.11.2004 – – V R 44/02, BFHE 208, 80, BStBl II 2005, 190; vgl. EuGH, Urteile vom 10.09.2002 Rs. C141/00, Slg.2002, I6833, BFH/NV 2003, Beilage 1, 30; vom 06.11.2003 Rs. C45/01, Slg.2003, I12911, BFH/NV 2004, Beilage 1, 40; vom 27.04.2006 Rs. C443/04 und Rs. C444/04, Slg.2006, I3617, BFH/NV 2006, Beilage 3, 299; BFH, Urteile vom 18.08.2005 – – V R 71/03, BFHE 211, 543, BStBl II 2006, 143; vom 01.02.2007 – – V R 64/05, BFH/NV 2007, 1203[↩]
  3. BFH, Urteil vom 31.01.2008 – – XI R 53/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647 für Umsatzerlöse aus therapeutischem Reiten: Hippotherapie durch Krankengymnastin als von der Umsatzsteuer befreite Heilbehandlung nach § 4 Nr. 14 UStG, unter Hinweis auf EuGH, Urteil in Slg.2003, I12911, BFH/NV 2004, Beilage 1, 40, Randnr. 48; BFH, Urteile vom 10.03.2005 – – V R 54/04, BFHE 210, 151, BStBl II 2005, 669, vom 25.11.2004 – – V R 44/02, BFHE 208, 80, BStBl II 2005, 190, vom 15.07.2004 – – V R 27/03, BFHE 206, 471, BStBl II 2004, 862[↩]
  4. BFH, Urteil vom 07.07.2005 – V R 23/04, BFHE 211, 69, BStBl II 2005, 904, BFH/NV 2005, 2142; vom 10.03.2005 – – V R 54/04, BFHE 210, 151, BStBl II 2005, 669[↩]
  5. BFH, Beschluss vom 28.09.2007 – – V B 7/06, BFH/NV 2008, 122, m.w.N.[↩]
  6. BFH, Urteile vom 07.07.2005 – – V R 23/04, BFHE 211, 69, BStBl II 2005, 904, BFH/NV 2005, 2142, vom 25.11.2004 – – V R 44/02, BFHE 208, 80, BStBl II 2005, 190: die Steuerbefreiung ist nicht durch die Person des Abzeichnenden oder des Leistungsempfängers definiert[↩]
  7. vgl. BSG, Urteil in SozR 32500 § 138 Nr. 2: Hippotherapie[↩]
  8. BFH, Urteil vom 31.01.2008 – – XI R 53/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647; EuGH, Urteil in Slg.2003, I12911, BFH/NV 2004, Beilage 1, 40, Randnr. 43; BFH, Beschluss vom 12.10.2004 – – V R 54/03, BFHE 207, 558, BStBl II 2005, 106[↩]
  9. BFH, Urteil vom 25.11.2004 – V R 44/02, BFHE 208, 80, BStBl II 2005, 190, m.w.N.[↩]
  10. BFH, Urteil vom 31.01.2008 – XI R 53/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647[↩]
  11. BFH, Urteil vom 31.01.2008 – XI R 53/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647: Leistungserbringung durch angestellte Physiotherapeutinnen mit hippotherapeutischer Zusatzausbildung; ferner BFH, Beschluss in BFHE 207, 558, BStBl II 2005, 106, und BFH, Urteil vom 26.09.2007 – – V R 54/05, BFH/NV 2008, 170, jeweils m.w.N.[↩]
  12. vgl. BFH, Urteil vom 31.01.2008 – – XI R 53/06, BFHE 221, 399, BStBl II 2008, 647, vom 07.07.2005 – – V R 23/04, BFHE 211, 69, BStBl II 2005, 904, BFH/NV 2005, 2142, vom 10.03.2005 – – V R 54/04, BFHE 210, 151, BStBl II 2005, 669: Diplom-Oecotrophologe[↩]
  13. BSG, Beschluss vom 28.04.2004 – B 6 KA 125/03 B, BSG-Intern RegNr 26639, in Anschluss an LSG Baden-Württemberg, Urteil vom 22.10.2003 – L 5 KA 3590/02[↩]
  14. BSG, Urteil vom 18.06.1968 – 3 RK 63/66, BSGE 28, 114-117, MDR 1968, 957 zur Frage der Alkoholsucht als Krankheit; ebenso qualifiziert das BSG, Urteil vom 17.01.1996 – 3 RK 26/94 Drogensucht in Form einer Opiatsucht (Heroinsucht) als Krankheit i.S. des SGB V, wenn sie zum Verlust der Selbstkontrolle mit zwanghafter Abhängigkeit führt[↩]

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