Zuwendungen an eine in der EU belegene Kirche

11. Juli 2018 | Einkommensteuer (privat)
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Das Ansehen Deutschlands kann gemäß § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG gefördert werden, wenn im Kernbereich der religiösen Tätigkeit einer ausländischen Kirche ein gemeinnütziges Engagement erkennbar wird, das Deutschland mittelbar zuzurechnen ist.

Eine Spende, die ein inländischer Steuerpflichtiger unmittelbar einer im EU-/EWR-Ausland belegenen Einrichtung zuwendet, die die Voraussetzungen der §§ 51 ff. AO erfüllt oder bei der es sich um eine Körperschaft des öffentlichen Rechts handelt, darf nicht anders behandelt werden als eine Spende an eine inländische gemeinnützige Körperschaft, die ihre Mittel einer im Ausland ansässigen Einrichtung zur Erfüllung eines bestimmten gemeinnützigen Zwecks überlässt.

Feststellungen zu Bestehen und Inhalt des ausländischen Rechts sind für das Revisionsgericht grundsätzlich bindend. Allerdings entfällt die Bindungswirkung, soweit die erstinstanzlichen Feststellungen auf einem nur kursorischen Überblick über die zu behandelnde Materie beruhen. In diesem Fall liegt ein materieller Mangel der Vorentscheidung vor1.

Gemäß § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG können Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke i.S. der §§ 52 bis 54 AO als Sonderausgaben abgezogen werden. Weitere Voraussetzung für den Abzug gemäß § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG ist, dass diese Zuwendungen an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dienststelle geleistet werden, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen ist, auf dem das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet. Ein Sonderausgabenabzug ist ebenfalls bei Spenden an eine in der EU/dem Geltungsbereich des EWR-Abkommens belegene Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse möglich, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG i.V.m. § 5 Abs. 2 Nr. 2 zweiter Halbsatz KStG steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde (§ 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG).

Eine griechisch-katholische Pfarrgemeinde in Rumänien erfüllt unterschiedliche gemeinnützige Zwecke. So ließ sich hier der Satzung der Pfarrgemeinde entnehmen, dass sie vor allem die Religion gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 2 AO fördert. Als weitere satzungsmäßig genannte Zwecke könnten die Förderung der Jugend- und Altenhilfe gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 4 AO sowie die Förderung der Kultur gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 5 AO angesehen werden. Auch scheint sie der Satzung entsprechend mildtätige Zwecke gemäß § 53 AO zu erfüllen.

Im Gegensatz zur Auffassung des Finanzgerichts Köln2 sind bei der rumänischen Pfarrgemeinde jedoch nicht die Voraussetzungen des § 54 AO gegeben. Kirchliche Zwecke i.S. des § 54 AO werden von einer Körperschaft nur dann erfüllt, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, eine Religionsgemeinschaft, die Körperschaft des öffentlichen Rechts ist, selbstlos zu fördern. § 54 AO erfasst daher lediglich (Förder-)Körperschaften, die kirchliche Zwecke verfolgen, indem sie (dritte) Körperschaften, bei denen es sich um öffentlich-rechtlich organisierte Religionsgemeinschaften handeln muss, fördern3. Vorliegend ist hingegen die Förderung der rumänischen Pfarrgemeinde selbst streitgegenständlich.

Entscheidende ist daher, ob die rumänische Pfarrgemeinde eine juristische Person des öffentlichen Rechts i.S. des § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG ist. Dies beurteilt sich nach dem rumänischen Recht, da für die Einordnung eines ausländischen Rechtsgebildes das jeweilige Staats- und Verwaltungsrecht maßgebend ist4. Dies wird das Finanzgericht daher nun im zweiten Rechtsgang noch festzustellen haben. Die Sache geht deshalb zur Nachholung der notwendigen Feststellungen an das Finanzgericht zurück. Sollte sich dabei herausstellen, dass die rumänische Pfarrgemeinde keine juristische Person des öffentlichen, sondern des Privatrechts ist, hat das Finanzgericht unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs weiter zu prüfen, ob die Voraussetzungen des § 10b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG erfüllt sind5.

Da die Pfarrgemeinde in Rumänien ansässig und auch nur dort tätig ist, verwirklicht sie ihre vornehmlich religiösen Zwecke nicht im Inland. Infolgedessen kann der Spendenabzug gemäß § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG nur dann steuerlich anerkannt werden, wenn entweder natürliche inländische Personen gefördert werden (erste Alternative) oder die Tätigkeit des Zuwendungsempfängers neben der Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke auch zum Ansehen Deutschlands beitragen kann (zweite Alternative). Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs wären die Voraussetzungen des § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG im Streitfall erfüllt.

Der Wortlaut der im Streitfall allein in Betracht kommenden zweiten Alternative fordert einen Inlandsbezug der gemeinnützigen Tätigkeit der ausländischen Spendenempfängerin, also der griechisch-katholischen Pfarrgemeinde in Rumänien. Die Entstehungsgeschichte des § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG gibt erste Hinweise, wie der Inlandsbezug in dieser Vorschrift zu verstehen ist.

Die grundsätzliche Ausweitung des Anwendungsbereichs des § 10b Abs. 1 EStG auch auf nicht im Inland ansässige Zuwendungsempfänger durch das Gesetz zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (StEUVUmsG) vom 08.04.20106 war die Reaktion des deutschen Gesetzgebers auf das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union “Persche”7. In diesem hatte der EuGH entschieden, dass die Kapitalverkehrsfreiheit einer Regelung entgegensteht, nach der nur Spenden an inländische als gemeinnützig anerkannte Einrichtungen steuerlich abziehbar sein können, ohne dass dem Spender die Möglichkeit eröffnet wird nachzuweisen, dass die Spende an eine EU-ausländische Einrichtung die Voraussetzungen der inländischen Vergünstigung erfüllt8.

Der nunmehr normierte Inlandsbezug für Zuwendungen auch an juristische Personen des öffentlichen Rechts, die im Ausland ihre steuerbegünstigten Zwecke erfüllen, ist entsprechend dem durch das Jahressteuergesetz 2009 -JStG 2009- vom 19.12 20089 geschaffenen § 51 Abs. 2 AO ausgestaltet worden10. Hierdurch werde -so die Gesetzesbegründung- der Sonderausgabenabzug von Spenden, die an Zahlungsempfänger in das EU-/EWR-Ausland geleistet würden, insgesamt von denselben Voraussetzungen abhängig gemacht, unabhängig von der Rechtsform des jeweiligen Zahlungsempfängers.

Zusätzliche Anhaltspunkte für das Verständnis des Inlandsbezugs können der Begründung der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages zum JStG 2009 entnommen werden11. Danach sollte die Einführung des Inlandsbezugs in § 51 Abs. 2 AO als weitere Voraussetzung der Anerkennung der Gemeinnützigkeit verdeutlichen, dass die vom Deutschen Bundestag erwünschte Steuervergünstigung für gemeinnütziges Handeln und der damit verbundene Verzicht auf Steuereinnahmen nur insoweit zu rechtfertigen seien, als die geförderten gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Tätigkeiten -auch wenn sie von ausländischen Organisationen erbracht würden- einen Bezug zu Deutschland besäßen. Anders als noch im Gesetzentwurf der Bundesregierung12 vorgesehen, sollte durch die Formulierung, die Tätigkeit der Körperschaft müsse neben der Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke auch zum Ansehen Deutschlands beitragen können, besser verdeutlicht werden, dass es keiner spürbaren oder messbaren Auswirkung auf das Ansehen Deutschlands bedürfe. Sie müsse auch nicht -wie ursprünglich gefordert- “in nicht nur unbedeutendem Umfang” der Ansehensförderung oder darüber hinaus sogar einer Steigerung des Ansehens dienen. Außerdem sei der mögliche Ansehensbeitrag nicht als eigenständiger Nebenzweck zu sehen. Bei in Deutschland ansässigen Organisationen werde ein möglicher Beitrag zum Ansehen Deutschlands -ohne besonderen Nachweis- bereits dadurch erfüllt, dass sie sich personell, finanziell, planend, schöpferisch oder anderweitig an der Förderung gemeinnütziger, mildtätiger oder kirchlicher Zwecke im Ausland beteiligten (Indizwirkung). Der Feststellung der positiven Kenntnis aller im Ausland Begünstigten oder aller Mitwirkenden von der Beteiligung deutscher Organisationen bedürfe es nicht.

Unter Berücksichtigung dieser Vorgaben können nach Ansicht des Bundesfinanzhofs die hier vom Finanzgericht getroffenen bindenden Feststellungen (Gravur des Namens der Spenderin im Fuße des Altars, ihre Nennung in den Fürbitten, Einladung zur Weihe, namentliche Erwähnung in der Presse) im Streitfall ausreichen, um die Voraussetzung, dass die gemeinnützige Tätigkeit der rumänischen Kirchengemeinde auch zum Ansehen Deutschlands beitragen kann, als erfüllt anzusehen.

Die mögliche Ansehenssteigerung Deutschlands kann sich daraus ergeben, dass die Spenderin in den Gottesdiensten der P regelmäßig in die Fürbitten einbezogen wird und durch die Gravur ihres Namens in den Fuß des Altars ihre Zuwendungen dokumentiert werden. Hierdurch wird im Kernbereich der religiösen Tätigkeit der ausländischen Kirche für die Gemeindemitglieder und die Gottesdienstbesucher ein gemeinnütziges Engagement erkennbar, das Deutschland mittelbar zuzurechnen ist und damit auch zum Ansehen Deutschlands beitragen kann.

Dabei wäre es unerheblich, wenn die Spenderin lediglich namentlich ohne Hinweis auf ihre Herkunft erwähnt würde, denn vielen Gottesdienstbesuchern dürfte aufgrund der Ereignisse in Zusammenhang mit der Weihe der Kirche (Einladung der Spenderin, Berichterstattung in der Presse) bekannt sein, dass die Spenderin in Deutschland lebt und sie in den Gottesdiensten wegen ihrer -die Fertigstellung des Gotteshauses ermöglichenden- Zuwendungen genannt wird. Unschädlich wäre es zudem, wenn nicht alle Gemeindemitglieder hiervon Kenntnis hätten13.

Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs kann die rumänische Pfarrgemeinde hierdurch zumindest in gleicher Weise zur Ansehensförderung Deutschlands beitragen wie das im Regierungsentwurf zum JStG 2009 beispielhaft genannte Engagement einer inländischen Forschungseinrichtung im Ausland14. Das Ansehen Deutschlands im Ausland soll danach schon durch die personelle, finanzielle oder anderweitige Beteiligung deutscher Forschungseinrichtungen an internationalen Aktivitäten regelmäßig gefördert werden. Da demzufolge bereits eine finanzielle Beteiligung einer inländischen Forschungseinrichtung an internationalen Aktivitäten ausreicht, um den Inlandsbezug zu erfüllen, ist es naheliegend, dass dies auch für die finanzielle Unterstützung einer ausländischen gemeinnützigen Einrichtung durch eine inländische Privatperson gilt.

Zwar kann bei einer inländischen gemeinnützigen Einrichtung die Ansehensförderung dadurch bewirkt werden, dass sie im Ausland unmittelbar tätig ist und damit das gemeinnützige Engagement mit dem Bezug zu Deutschland auch nach außen hin offenkundig wird. Hierauf kann es aber nicht ankommen, denn auch ein inländischer Zuwendungsempfänger muss seine gemeinnützigen Tätigkeiten nicht unbedingt selbst im Ausland verwirklichen. Er hat nämlich weiterhin die Möglichkeit, als sog. Mittelbeschaffungskörperschaft gemäß § 58 Nr. 1 AO ausländische Körperschaften bei deren Verfolgung gemeinnütziger Zwecke zu unterstützen15. Für eine Ungleichbehandlung einer (abzugsfähigen) Spende an eine inländische gemeinnützige Körperschaft, die die Mittel einer im Ausland ansässigen Körperschaft zur Erfüllung eines bestimmten gemeinnützigen Zwecks überlässt, mit einer (nicht abzugsfähigen) Spende, die dieser ausländischen Einrichtung, die die Voraussetzungen der §§ 51 ff. AO und § 10b EStG erfüllt, direkt von einem Spender zugewendet wird, erkennt der Bundesfinanzhof keinen rechtfertigenden Grund.

Da im Streitfall die Voraussetzungen des strukturellen Inlandsbezugs gemäß § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG erfüllt waren, konnte der Bundesfinanzhof die geltend gemachten verfassungs- und unionsrechtlichen Bedenken in Bezug auf § 10b Abs. 1 Satz 6 EStG dahinstehen lassen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. März 2018 – X R 5/16

  1. Bestätigung der BFH-Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteil vom 13.06.2013 – III R 63/11, BFHE 242, 34, BStBl II 2014, 711
  2. FG Köln, Urteil vom 20.01.2016 – 9 K 3177/14
  3. vgl. z.B. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 54 AO Rz 1; Musil in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 54 AO Rz 7
  4. s. Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10b EStG Rz 50; Eckardt in Kanzler/Kraft/Bäuml, EStG, 2. Aufl., § 10b Rz 38
  5. vgl. dazu BFH, Urteile vom 17.09.2013 – I R 16/12, BFHE 243, 319, BStBl II 2014, 440; vom 21.01.2015 – X R 7/13, BFHE 248, 543, BStBl II 2015, 588; und vom 25.10.2016 – I R 54/14, BFHE 256, 66, BStBl II 2017, 1216
  6. BGBl I 2010, 386
  7. EuGH, Urteil Persche vom 27.01.2009 – C-318/07, EU:C:2009:33, Slg. 2009 I-359
  8. EuGH, Urteil Persche, EU:C:2009:33, Slg. 2009 – I 359, Rz 49 ff.
  9. BGBl I 2008, 2794
  10. vgl. Begründung des Regierungsentwurfs des StEUVUmsG, BT-Drs. 17/506, S. 25
  11. BT-Drs. 16/11108, S. 46
  12. s. BT-Drs. 16/10189, S. 80
  13. vgl. auch Begründung des Finanzausschusses zum JStG 2009, BT-Drs. 16/11108, S. 46
  14. BT-Drs. 16/10189, S. 80
  15. s. dazu auch BT-Drs. 16/11108, S. 46

 
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