Wirtschaftliches Eigentum eines Sondernutzungsberechtigten

Der Son­der­nutzungs­berechtigte hat über seinen Miteigen­tum­san­teil hin­aus in der Regel kein wirtschaftlich­es Eigen­tum an dem ihm zur Nutzung über­lasse­nen Gemein­schaft­seigen­tum.

Wirtschaftliches Eigentum eines Sondernutzungsberechtigten

Wirtschafts­güter sind nach § 39 Abs. 1 AO grund­sät­zlich dem zivil­rechtlichen Eigen­tümer zuzurech­nen. Übt ein ander­er als der Eigen­tümer die tat­säch­liche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise aus, dass er den Eigen­tümer im Regelfall für die gewöhn­liche Nutzungs­dauer von der Ein­wirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich auss­chließen kann, so ist ihm das Wirtschaftsgut zuzurech­nen (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO).

Diese Def­i­n­i­tion des wirtschaftlichen Eigen­tums umfasst eine Vielzahl ungle­ichar­tiger “zivil­rechtlich­er Recht­sla­gen”, die Nichteigen­tümern eine eigen­tum­sähn­liche Recht­spo­si­tion ver­schaf­fen. Die Anwen­dung des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO erfordert deshalb nach der Recht­sprechung die Bil­dung von Fall­grup­pen und deren wer­tende Zuord­nung1. Ein wirtschaftlich­er Auss­chluss des zivil­rechtlichen Eigen­tümers i.S. des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO wird u.a. angenom­men, wenn der Her­aus­gabeanspruch des Eigen­tümers keine wirtschaftliche Bedeu­tung mehr hat2. Ob diese Voraus­set­zun­gen vor­liegen, ist nach dem Gesamt­bild der Ver­hält­nisse im jew­eili­gen Einzelfall zu beurteilen.

Ein schul­drechtlich oder dinglich Nutzungs­berechtigter hat in der Regel kein wirtschaftlich­es Eigen­tum an dem ihm zur Nutzung über­lasse­nen Wirtschaftsgut3. Denn er ist lediglich befugt, eine fremde Sache zu nutzen, nicht aber wie ein Eigen­tümer mit der Sache nach Belieben zu ver­fahren. So begrün­det auch das eigen­tum­sähn­lich aus­gestal­tete (veräußer­liche und vererbliche) Dauer­wohn­recht i.S. der §§ 31 ff. WEG oder ein ver­gle­ich­bar aus­gestal­tetes schul­drechtlich­es Dauer­wohn­recht grund­sät­zlich kein wirtschaftlich­es Eigen­tum4. Die ander­slau­t­en­den BFH-Urteile vom 08.03.1977 und vom 21.06.19775 sind über­holt6.

Etwas anderes kann dann gel­ten, wenn der Nutzungs­berechtigte statt des Eigen­tümers die Kosten der Anschaf­fung oder Her­stel­lung eines von ihm selb­st genutzten Wirtschaftsguts trägt und ihm auf Dauer, näm­lich für die voraus­sichtliche Nutzungs­dauer, Sub­stanz und Ertrag des Wirtschaftsguts wirtschaftlich zuste­hen7.

Der Son­der­nutzungs­berechtigte ist auf­grund des in Rede ste­hen­den Son­der­nutzungsrechts wed­er wie ein zivil­rechtlich­er Eigen­tümer zur umfassenden Nutzung des im Gemein­schaft­seigen­tum ste­hen­den Grund­stücks berechtigt noch ste­hen ihm für die voraus­sichtliche (unbe­gren­zte) Nutzungs­dauer des Grund­stücks Sub­stanz und Ertrag zu.

Ein Son­der­nutzungsrecht ist das durch Vere­in­barung begrün­dete eigen­tum­sähn­liche Recht eines Woh­nungs- oder Teileigen­tümers, abwe­ichend von der Regel des § 13 Abs. 2 Satz 1 WEG, Teile des Gemein­schaft­seigen­tums allein, also unter Auss­chluss der übri­gen Miteigen­tümer, zu nutzen8.

Das Son­der­nutzungsrecht ist regelmäßig auf Dauer der Gemein­schaft angelegt, die nach § 11 WEG grund­sät­zlich unau­flös­lich ist9. Wird sie jedoch aufgelöst, was kraft Geset­zes bei Vere­ini­gung aller Woh­nung­seigen­tum­srechte oder durch ein­vernehm­liche Aufhe­bung des Son­dereigen­tums oder bei völ­liger oder teil­weis­er Zer­störung des Gebäudes auf Ver­lan­gen eines Woh­nung­seigen­tümers, sofern eine Vere­in­barung nach § 11 Abs. 1 Satz 3 WEG dies vor­sieht, möglich ist, erlis­cht es. Es endet fern­er, sofern es nicht auflösend bed­ingt oder befris­tet begrün­det wurde, durch Aufhe­bung als “actus con­trar­ius” zu sein­er Begrün­dung10.

Die Nutzungs­befug­nis reicht nur, soweit sie eingeräumt ist11. Eine schranken­lose Nutzung des gemein­schaftlichen Eigen­tums erlaubt das Son­der­nutzungsrecht nicht. So darf die Nutzung nicht für die anderen Woh­nung­seigen­tümer mit erhe­blichen Nachteilen ver­bun­den sein. Fern­er ist der Son­der­nutzungs­berechtigte zur Vor­nahme baulich­er Verän­derun­gen und damit zur dauer­haften Umgestal­tung des Gemein­schaft­seigen­tums, die über eine ord­nungs­gemäße Instand­hal­tung und Instand­set­zung hin­aus­ge­ht, sowie zur Verän­derung des äußeren Erschei­n­ungs­bilds der Gesam­tan­lage nicht befugt12. Da das Son­der­nutzungsrecht schul­drechtlichen Charak­ter hat, wirkt es überdies einem Recht­snach­fol­ger gegenüber nur, wenn es im Grund­buch ver­merkt ist13.

Es bedarf im Stre­it­fall kein­er Entschei­dung, ob das Son­der­nutzungsrecht in Einzelfällen in der Weise gestal­tet wer­den kann, dass im wirtschaftlichen Ergeb­nis jed­er Woh­nung­seigen­tümer steuer­rechtlich so gestellt wird, als ob er Alleineigen­tümer der Son­der­nutzungs­flächen seines Gebäudes wäre14. Denn das stre­it­ge­gen­ständliche Son­der­nutzungsrecht ver­mit­telt dem Kläger jeden­falls keine einem Eigen­tümer ver­gle­ich­bare Recht­spo­si­tion.

Im vor­liegen­den Fall bedeutete dies: Ausweis­lich der Teilungserk­lärung ist der Son­der­nutzungs­berechtigte lediglich zur unbe­fris­teten land­wirtschaftlichen Nutzung des gemein­schaftlichen Eigen­tums befugt. Eine ander­weit­ige Nutzung ist nicht genan­nt und daher ohne Zus­tim­mung der Miteigen­tümerin unter­sagt. Fern­er enthält die Teilungserk­lärung vom Jan­u­ar 2011 keine Bebau­ungsrechte an der Son­der­nutzungs­fläche zugun­sten des Son­der­nutzungs­berechtigten. Eben­so wenig hat er dauer­haft Anteil an der Sub­stanz des mit dem Son­der­nutzungsrecht belasteten Bruchteil­seigen­tums der T. Denn im Fall der Veräußerung des gesamten Grund­stücks nach Auflö­sung der Gemein­schaft ste­ht T als zivil­rechtlich­er Eigen­tümerin und nicht dem Kläger der Erlös für ihren Miteigen­tum­san­teil zu. Der Miteigen­tum­san­teil ist damit trotz des Son­der­nutzungsrechts des Son­der­nutzungs­berechtigten auch nicht wert­los. Vielmehr nimmt die Miteigen­tümerin bzw. der Recht­snach­fol­ger entsprechend ihrer Miteigen­tum­squote an grund­stücks­be­zo­ge­nen Wert­steigerun­gen oder ‑min­derun­gen teil.

Das im Über­tra­gungsver­trag für bes­timmte Fälle vere­in­barte Rück­kauf­s­recht des Son­der­nutzungs­berechtigten (z.B. für den Fall der Veräußerung der eige­nen Wohnein­heit der T ohne Zus­tim­mung des Son­der­nutzungs­berechtigten) ste­ht dem schon deshalb nicht ent­ge­gen, weil die Rück­über­tra­gung des Eigen­tums nicht ‑wie für die Annahme wirtschaftlichen Eigen­tums erforder­lich- allein vom Willen und Ver­hal­ten des Son­der­nutzungs­berechtigten abhängt15, der Son­der­nutzungs­berechtigte in diesem Fall zum Wert­er­satz verpflichtet wäre und das schul­drechtlich vor­be­hal­tene Recht eines Rück­er­werbs den Über­gang des wirtschaftlichen Eigen­tums nicht hin­dert16.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 5. Juli 2018 — VI R 67/15

  1. BFH, Urteil vom 13.10.2016 — IV R 33/13, BFHE 255, 386, BSt­Bl II 2018, 81, Rz 26 f. []
  2. BFH, Urteil in BFHE 255, 386, BSt­Bl II 2018, 81, Rz 27; grundle­gend BFH, Urteil vom 26.01.1970 — IV R 144/66, BFHE 97, 466, BSt­Bl II 1970, 264, unter C.III. 1. []
  3. BFH, Urteile vom 24.06.2004 — III R 42/02, BFH/NV 2005, 164; vom 29.03.2007 — IX R 14/06, BFH/NV 2007, 1471 []
  4. BFH, Urteile in BFH/NV 2005, 164; in BFH/NV 2007, 1471, jew­eils m.w.N. []
  5. BFH, Urteile vom 08.03.1977 — VIII R 180/74, BFHE 122, 64, BSt­Bl II 1977, 629; und vom 21.06.1977 — VIII R 18/75, BFHE 124, 313, BSt­Bl II 1978, 303 []
  6. BFH, Urteil vom 26.11.1998 — IV R 39/98, BFHE 187, 390, BSt­Bl II 1999, 263, m.w.N. []
  7. ständi­ge Recht­sprechung, z.B. BFH, Urteile in BFHE 255, 386, BSt­Bl II 2018, 81, Rz 28, m.w.N.; vom 02.06.2016 — IV R 23/13, BFH/NV 2016, 1433, Rz 31 []
  8. z.B. BGH, Urteile vom 13.01.2017 — V ZR 96/16, MDR 2017, 511, Rz 31; vom 21.10.2016 — V ZR 78/16, MDR 2017, 388, Rz 10; vom 08.04.2016 — V ZR 191/15, MDR 2016, 1324, Rz 14; und vom 02.12 2011 — V ZR 74/11, MDR 2012, 207, Rz 10 []
  9. Staudinger/Kreuzer (2018), § 13 WEG Rz 28 []
  10. BGH, Beschluss vom 13.09.2000 — V ZB 14/00, BGHZ 145, 133, unter III. 2.; Bärmann/Suilmann, WEG, 13. Aufl., § 13 Rz 130 []
  11. Bärmann/Suilmann, WEG, 13. Aufl., § 13 Rz 98; Staudinger/Kreuzer (2018), § 13 WEG Rz 31 ff. []
  12. Bärmann/Suilmann, WEG, 13. Aufl., § 13 Rz 98 []
  13. BGH, Beschluss in BGHZ 145, 133, unter III. 3.; Staudinger/Kreuzer (2018), § 13 WEG Rz 28, 39 []
  14. Staudinger/Rapp (2018), Einl 1 zum WEG, Rz 69, m.w.N.; ders., Beck’sches Notarhand­buch, A.III. Rz 5, 52 ff. []
  15. BFH, Urteil vom 25.06.2009 — IV R 3/07, BFHE 226, 62, BSt­Bl II 2010, 182, II. 3.a []
  16. BFH, Urteile in BFHE 187, 390, BSt­Bl II 1999, 263; vom 28.07.1999 — X R 38/98, BFHE 190, 139, BSt­Bl II 2000, 653, II. 2.c; und vom 25.01.2017 — X R 59/14, BFHE 257, 227, Rz 35, m.w.N. []