Grundstückserwerb durch eine zur Veräußererseite gehörende Person — und die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer

Beim Erwerb eines noch zu bebauen­den Grund­stücks sind die Bauer­rich­tungskosten nicht in die Bemes­sungs­grund­lage der Grun­der­werb­s­teuer einzubeziehen, wenn das Grund­stück von ein­er zur Veräußer­er­seite gehören­den Per­son mit bes­tim­men­dem Ein­fluss auf das “Ob” und “Wie” der Bebau­ung erwor­ben wird.

Grundstückserwerb durch eine zur Veräußererseite gehörende Person — und die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer

Bemes­sungs­grund­lage der Grun­der­werb­s­teuer ist gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG die Gegen­leis­tung. Bei einem Grund­stück­skauf gilt nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG als Gegen­leis­tung u.a. der Kauf­preis ein­schließlich der vom Käufer über­nomme­nen son­sti­gen Leis­tun­gen. Danach gehören alle Leis­tun­gen des Erwer­bers zur grun­der­werb­s­teuer­rechtlichen Gegen­leis­tung (Bemes­sungs­grund­lage), die dieser nach den ver­traglichen Vere­in­barun­gen gewährt, um das Grund­stück zu erwer­ben1.

Der Gegen­stand des Erwerb­svor­gangs, nach dem sich gemäß § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG die als Bemes­sungs­grund­lage der Grun­der­werb­s­teuer anzuset­zende Gegen­leis­tung richtet, wird zunächst durch das den Steuer­tatbe­stand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erfül­lende zivil­rechtliche Verpflich­tungs­geschäft bes­timmt. Ergibt sich jedoch aus weit­eren Vere­in­barun­gen, die mit diesem Rechts­geschäft in einem rechtlichen oder zumin­d­est objek­tiv sach­lichen Zusam­men­hang ste­hen, dass der Erwer­ber das beim Abschluss des Kaufver­trags unbe­baute Grund­stück in bebautem Zus­tand erhält, bezieht sich der grun­der­werb­s­teuer­rechtliche Erwerb­svor­gang auf diesen ein­heitlichen Erwerb­s­ge­gen­stand2. Ob ein objek­tiv sach­lich­er Zusam­men­hang zwis­chen dem Grund­stück­skaufver­trag und weit­eren Vere­in­barun­gen beste­ht, ist nach den Umstän­den des Einzelfalls zu ermit­teln. Dabei ist grund­sät­zlich auf den Zeit­punkt des Abschlusses des Grund­stück­skaufver­trags abzustellen3.

Ein objek­tiv sach­lich­er Zusam­men­hang zwis­chen dem Grund­stück­skaufver­trag und weit­eren zur Annahme eines ein­heitlichen Erwerb­s­ge­gen­stands führen­den Vere­in­barun­gen liegt u.a. vor, wenn der Erwer­ber beim Abschluss des Grund­stück­skaufver­trags gegenüber der Veräußer­er­seite in sein­er Entschei­dung über das “Ob” und “Wie” der Bau­maß­nahme nicht mehr frei war und deshalb fest­stand, dass er das Grund­stück nur in einem bes­timmten (bebaut­en) Zus­tand erhal­ten werde4. Eine der­ar­tige Ein­schränkung der son­st für einen Grund­stück­ser­wer­ber beste­hen­den Entschei­dungs­frei­heit kann sich aus vorheri­gen Absprachen oder aus fak­tis­chen Zwän­gen ergeben. Fak­tis­che Zwänge, die zu ein­er Ein­schränkung der Entschei­dungs­frei­heit des Grund­stück­skäufers in Bezug auf die Annahme der auf die Errich­tung des Gebäudes bezo­ge­nen Verträge führen, kön­nen sich daraus ergeben, dass der jew­eilige Grund­stück­ser­wer­ber bei der Errich­tung des Gebäudes darauf angewiesen war, mit anderen Bauwilli­gen zusam­men­zuwirken, wie dies beispiel­sweise bei der Errich­tung von Eigen­tumswoh­nun­gen nach dem Woh­nung­seigen­tums­ge­setz der Fall ist5.

Auf der Veräußer­er­seite kön­nen mehrere Per­so­n­en als Ver­tragspart­ner auftreten, so dass sich die Ansprüche des Erwer­bers auf Übereig­nung des Grund­stücks und auf Errich­tung des Gebäudes zivil­rechtlich gegen ver­schiedene Per­so­n­en richt­en6. Entschei­dend ist insoweit, dass (auch) der den Grund­stück­sübereig­nungsanspruch begrün­dende Ver­trag in ein Ver­trags­ge­flecht mitein­be­zo­gen ist, das unter Berück­sich­ti­gung aller Umstände darauf gerichtet ist, dem Erwer­ber als ein­heitlichen Erwerb­s­ge­gen­stand das Grund­stück in bebautem Zus­tand zu ver­schaf­fen. Dies ist regelmäßig anzunehmen, wenn die auf der Veräußer­er­seite auftre­tenden Per­so­n­en per­son­ell, wirtschaftlich oder gesellschaft­srechtlich eng ver­bun­den sind oder auf­grund von (nicht notwendi­ger­weise ver­traglichen) Abre­den auf den Abschluss sowohl des Grund­stück­skaufver­trags als auch der Verträge, die der Bebau­ung des Grund­stücks dienen, hin­wirken7.

Diese Grund­sätze gel­ten auch im Fall der Bestel­lung eines Erb­bau­rechts8. Gegen­stand des Erwerb­svor­gangs ist das Erb­bau­recht mit noch kün­ftig zu errich­t­en­dem Gebäude, soweit eine entsprechende Her­stel­lungsverpflich­tung der Veräußer­er­seite (Erb­bau­rechts­ge­ber und ggf. mit ihm ver­bun­den­er Drit­ter) beste­ht. Dazu ist neben dem Abschluss des Grund­stück­skaufver­trags (Erb­bau­rechtsver­trag) auch der Abschluss eines Bau­ver­trags mit der Veräußer­er­seite erforder­lich; diese muss zivil­rechtlich zur Übereig­nung und Bebau­ung verpflichtet sein9.

Beim Erwerb eines noch zu bebauen­den Grund­stücks sind die Bauer­rich­tungskosten nicht in die Bemes­sungs­grund­lage der Grun­der­werb­s­teuer einzubeziehen, wenn das Grund­stück von ein­er zur Veräußer­er­seite gehören­den Per­son mit bes­tim­men­dem Ein­fluss auf das “Ob” und “Wie” der Bebau­ung erwor­ben wird. Gegen­stand des Erwerb­svor­gangs ist in diesem Fall das unbe­baute Grund­stück.

Für den Erwerb eines Grund­stücks im bebaut­en Zus­tand (ein­heitlich­er Erwerb­s­ge­gen­stand) ist typ­isch, dass der Erwer­ber ‑im Gegen­satz zu einem Bauher­rn- in seinen Möglichkeit­en, sowohl den Grund­stücksverkäufer als auch den Bau­un­ternehmer selb­st zu bes­tim­men, eingeschränkt ist. Demge­genüber ist eine Per­son, die zur Veräußer­er­seite gehört und bei der Bebau­ung mitwirkt, indem sie das “Ob” und “Wie” der Bebau­ung maßgebend bee­in­flusst, grun­der­werb­s­teuer­rechtlich nicht Erwer­ber eines unbe­baut­en Grund­stücks im Zus­tand der späteren Bebau­ung, son­dern Bauherr. Das gilt auch, wenn diese Per­son nicht selb­st das Grund­stück veräußert oder Bauleis­tun­gen erbringt, son­dern das Bau­vorhaben und/oder die Ver­mark­tung des bebaut­en Grund­stücks dadurch fördert, dass sie die Leis­tun­gen des Grund­stücksveräußer­ers und des Bau­un­ternehmers zu ein­er ein­heitlichen Gesamtleis­tung, dem Verkauf eines bebaut­en Grund­stücks, zusam­men­führt. Sie wirkt damit auf die für die Ein­heitlichkeit des Erwerb­s­ge­gen­stands entschei­dende Verknüp­fung der einzel­nen Verträge hin10.

Ist eine zur Veräußer­er­seite gehörende Per­son wie ein Bauherr zu behan­deln, sind beim Kauf des noch unbe­baut­en Grund­stücks durch diese Per­son die Bauer­rich­tungskosten nicht in die Bemes­sungs­grund­lage der Grun­der­werb­s­teuer einzubeziehen. Das gilt auch, wenn ein Miterb­bau­recht­san­teil ver­bun­den mit dem Son­dereigen­tum an ein­er Woh­nung erwor­ben wird und der Erwer­ber damit hin­sichtlich der konkreten Bebau­ung des Grund­stücks rechtlich oder wirtschaftlich gebun­den war. Denn die Bindung beruht auf der Tätigkeit des Erwer­bers als Bauherr.

Diese Auf­fas­sung teilt grund­sät­zlich auch die Finanzver­wal­tung11. Erwer­ben danach Funk­tion­sträger mit bes­tim­men­dem Ein­fluss auf das “Ob” und “Wie” der Bebau­ung das Grund­stück, dann ist das Grund­stück in dem Zus­tand zu besteuern, in dem es sich bei Ver­tragsab­schluss befind­et.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 25. April 2018 — II R 50/15

  1. BFH, Urteil vom 30.08.2017 — II R 48/15, BFHE 259, 127, BSt­Bl II 2018, 24, Rz 16, m.w.N. []
  2. ständi­ge Recht­sprechung, vgl. BFH, Urteil in BFHE 259, 127, BSt­Bl II 2018, 24, Rz 17, m.w.N. []
  3. BFH, Urteil in BFHE 259, 127, BSt­Bl II 2018, 24, Rz 17, m.w.N. []
  4. ständi­ge Recht­sprechung, z.B. BFH, Urteile vom 03.03.2015 — II R 22/14, BFH/NV 2015, 1270, Rz 14, und in BFHE 259, 127, BSt­Bl II 2018, 24, Rz 18, jew­eils m.w.N. []
  5. BFH, Urteil vom 08.03.2017 — II R 38/14, BFHE 257, 368, BSt­Bl II 2017, 1005, Rz 36, m.w.N. []
  6. vgl. BFH, Urteil in BFHE 257, 368, BSt­Bl II 2017, 1005, Rz 39, m.w.N. []
  7. BFH, Urteil in BFHE 259, 127, BSt­Bl II 2018, 24, Rz 19, m.w.N. []
  8. BFH, Urteil vom 24.04.2013 — II R 53/10, BFHE 241, 63, BSt­Bl II 2013, 755, Rz 28 []
  9. BFH, Urteil in BFHE 241, 63, BSt­Bl II 2013, 755, Rz 28 []
  10. Pahlke, Grun­der­werb­s­teuerge­setz, Kom­men­tar, 6. Aufl., § 9 Rz 41 []
  11. vgl. gle­ich lau­t­ende Län­der­erlasse vom 14.03.2017, BSt­Bl I 2017, 436, Tz 4.1 []