Grundsteuerbefreiung für eine Öffentlich Private Partnerschaft

Die nach § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG erforder­liche Vere­in­barung, dass der Grundbe­sitz (Grund­stück im zivil­rechtlichen Sinn, Erb­bau­recht) am Ende des Ver­tragszeitraums ein­er Öffentlich Pri­vat­en Part­ner­schaft auf den Nutzer (juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts) über­tra­gen wird, kann nicht durch ein bloßes Option­srecht des Nutzers auf Über­tra­gung des Grundbe­sitzes am Ende dieses Zeitraums erset­zt wer­den.

Grundsteuerbefreiung für eine Öffentlich Private Partnerschaft

Ein Grund­stück, das eine juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts unmit­tel­bar für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch benutzt und das auss­chließlich ihr zuzurech­nen ist, ist auch dann von der Grund­s­teuer befre­it, wenn es mit einem Erb­bau­recht zugun­sten eines pri­vat­en Recht­strägers belastet ist.

Ein­heitswerte wer­den nach § 19 Abs. 1 BewG für inländis­chen Grundbe­sitz, und zwar u.a. für Grund­stücke (§§ 68 und 70 BewG) fest­gestellt. Fest­stel­lun­gen nach dieser Vorschrift erfol­gen gemäß § 19 Abs. 4 BewG nur, wenn und soweit sie für die Besteuerung von Bedeu­tung sind. Ste­ht fest, dass ein Grund­stück von der Grund­s­teuer befre­it ist, ist kein Ein­heitswert festzustellen1.

Han­delt es sich wie im Stre­it­fall um eine Nach­fest­stel­lung (§ 23 Abs. 1 BewG), sind der Prü­fung, ob die Voraus­set­zun­gen für eine Befreiung von der Grund­s­teuer vor­liegen, nach § 23 Abs. 2 Satz 1 BewG die tat­säch­lichen Ver­hält­nisse im Nach­fest­stel­lungszeit­punkt (§ 23 Abs. 2 Satz 2 BewG) zugrunde zu leg­en. Unter tat­säch­lichen Ver­hält­nis­sen (§ 22 Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 BewG) sind dabei die Ver­hält­nisse zu ver­ste­hen, die nicht zu den ‑bei der Prü­fung der Steuer­be­freiung gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1, Abs. 1 Satz 3 GrStG irrel­e­van­ten- Wertver­hält­nis­sen i.S. des § 27 BewG rech­nen2.

Ist ein Grund­stück mit einem Erb­bau­recht belastet, bilden das mit dem Erb­bau­recht belastete Grund­stück ein­er­seits und das Erb­bau­recht ander­er­seits bew­er­tungsrechtlich zwei selb­ständi­ge Grund­stücke, die je für sich der Grund­s­teuer unter­liegen (§ 2 Nr. 2 GrStG i.V.m. § 68 Abs. 1 Nr. 1 und 2 sowie § 70 Abs. 1 BewG). Beträgt die Dauer des Erb­bau­rechts in dem für die Bew­er­tung maßgeben­den Zeit­punkt wie im Stre­it­fall weniger als 50 Jahre, ist zur Fest­stel­lung der jew­eili­gen Ein­heitswerte der Gesamtwert des belasteten Grund­stücks ein­schließlich der Gebäude und Auße­nan­la­gen entsprechend der restlichen Dauer des Erb­bau­rechts aufzuteilen (§ 92 Abs. 3 BewG) und der Berech­nung des Steuer­mess­be­trags die Summe der bei­den Ein­heitswerte zugrunde zu leg­en (§ 13 Abs. 3 GrStG). Schuld­ner der Grund­s­teuer sowohl für das belastete Grund­stück als auch für das Erb­bau­recht ist der Erb­bauberechtigte (§ 10 Abs. 2 GrStG). Diese Zusam­men­führung der Steuer­schuld­ner­schaft für das belastete Grund­stück und das Erb­bau­recht ändert nichts daran, dass bei der Anwen­dung des GrStG und hier ins­beson­dere bei den Steuer­be­freiun­gen von zwei wirtschaftlichen Ein­heit­en auszuge­hen ist3. Sie lässt auch die Zurech­nung des Grund­stücks zu dessen Eigen­tümer nach § 39 AO unberührt4.

Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG ist Grundbe­sitz von der Grund­s­teuer befre­it, der von ein­er inländis­chen juris­tis­chen Per­son des öffentlichen Rechts für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch in dem durch § 3 Abs. 2 und 3 GrStG umschriebe­nen Sinn benutzt wird. Der Grundbe­sitz muss dabei nach § 3 Abs. 1 Satz 2 GrStG auss­chließlich dem­jeni­gen, der ihn für den begün­stigten Zweck benutzt, oder einem anderen nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 bis 6 GrStG begün­stigten Recht­sträger zuzurech­nen sein. Das GrStG knüpft mit § 3 Abs. 1 Satz 2 GrStG aus­drück­lich an das for­male Kri­teri­um der Recht­strägeri­den­tität von Eigen­tümer des Grund­stücks und unmit­tel­bar Nutzen­dem an5.

§ 7 Satz 1 GrStG ver­langt zudem eine unmit­tel­bare Nutzung für den steuer­begün­stigten Zweck6. Unter der unmit­tel­baren Nutzung wird die tat­säch­liche Zuführung des Steuerge­gen­standes an den Benutzungszweck ver­standen. Die bloße Über­las­sung eines Grund­stücks zur Nutzung an einen anderen genügt nicht7.

Im hier entsch­iede­nen Fall bedeutete dies: Das mit dem Erb­bau­recht belastete Grund­stück des Land­kreis­es war danach am 1.01.2007 gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG von der Grund­s­teuer befre­it. Die erforder­liche Recht­strägeri­den­tität von Eigen­tümer des Grund­stücks und unmit­tel­bar Nutzen­dem war gegeben. Das Grund­stück war dem Land­kreis nach § 39 AO zuzurech­nen. Er nutzte das Grund­stück unmit­tel­bar für schulis­che Zwecke und somit für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch in dem durch § 3 Abs. 2 und 3 GrStG umschriebe­nen Sinn.

Das der GmbH & Co. KG zuste­hende Erb­bau­recht war demge­genüber am 1.01.2007 nicht gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG von der Grund­s­teuer befre­it.

Die GmbH & Co. KG ist als KG ein pri­vater Recht­sträger und somit kein begün­stigter Recht­sträger i.S. des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG, der nur inländis­che juris­tis­che Per­so­n­en des öffentlichen Rechts begün­stigt. Dass der Land­kreis an der GmbH & Co. KG als Kom­man­di­tist beteiligt ist, spielt dabei keine Rolle. Selb­st wenn eine juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts alle Anteile an ein­er juris­tis­chen Per­son des pri­vat­en Rechts hält, wird der pri­vate Recht­sträger nicht zu ein­er juris­tis­chen Per­son des öffentlichen Rechts und damit nicht selb­st zum begün­stigten Recht­sträger8. Gle­ich­es gilt auch für Per­so­n­enge­sellschaften, an denen eine juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts beteiligt ist.

Davon abge­se­hen nutzte die GmbH & Co. KG das Erb­bau­recht nicht unmit­tel­bar für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch. Sie über­ließ den Grundbe­sitz vielmehr lediglich dem Land­kreis zur Nutzung.

Die von der GmbH & Co. KG begehrte Steuer­be­freiung für das Erb­bau­recht kann auch nicht auf § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1, Abs. 1 Satz 3 GrStG gestützt wer­den.

Nach § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG, der durch Art. 6 des Geset­zes zur Beschle­u­ni­gung der Umset­zung von Öffentlich Pri­vat­en Part­ner­schaften und zur Verbesserung geset­zlich­er Rah­menbe­din­gun­gen für Öffentlich Pri­vate Part­ner­schaften (ÖPPBeschlG) vom 01.09.20059 in das GrStG einge­fügt wurde, gilt § 3 Abs. 1 Satz 2 GrStG nicht, wenn der Grundbe­sitz von einem nicht begün­stigten Recht­sträger im Rah­men ein­er Öffentlich Pri­vat­en Part­ner­schaft (ÖPP) ein­er juris­tis­chen Per­son des öffentlichen Rechts für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch über­lassen wird und die Über­tra­gung auf den Nutzer am Ende des Ver­tragszeitraums vere­in­bart ist.

Der Begriff ÖPP ist geset­zlich nicht definiert. ÖPP heißt nach der Begrün­dung des Entwurfs des ÖPPBeschlG Koop­er­a­tion von öffentlich­er Hand und pri­vater Wirtschaft beim Entwer­fen, bei der Pla­nung, Erstel­lung, Finanzierung, dem Man­age­ment, dem Betreiben und dem Ver­w­erten von bis­lang in staatlich­er Ver­ant­wor­tung erbracht­en öffentlichen Leis­tun­gen10. Im Rah­men ein­er ÖPP verpflichtet sich ein pri­vater Unternehmer gegenüber der öffentlichen Hand typ­is­cher­weise dazu, eine bes­timmte Investi­tion durchzuführen und das Investi­tion­sob­jekt über einen gewis­sen Zeitraum zu betreiben und zu erhal­ten11. Eine ÖPP liegt danach nicht allein deshalb vor, weil eine juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts Gesellschaf­terin ein­er Kap­i­tal- oder Per­so­n­enge­sellschaft ist. Dass die juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts Gesellschaf­terin des pri­vat­en Part­ners ist, ste­ht dem Vor­liegen ein­er ÖPP ander­er­seits auch nicht ent­ge­gen12. Das Beste­hen eines Erb­bau­rechts an einem Grund­stück, das ein­er inländis­chen juris­tis­chen Per­son des öffentlichen Rechts gehört, begrün­det für sich genom­men keine ÖPP.

Der Begriff des Grundbe­sitzes i.S. des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG wird nicht geson­dert definiert und ist daher übere­in­stim­mend mit § 2 GrStG auszule­gen. Er umfasst somit auch Erb­bau­rechte.

Die nach § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG erforder­liche Vere­in­barung, dass der Grundbe­sitz am Ende des Ver­tragszeitraums auf den Nutzer über­tra­gen wird, kann nicht durch ein bloßes Option­srecht des Nutzers (juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts) auf Über­tra­gung des Grundbe­sitzes am Ende dieses Zeitraums erset­zt wer­den13. Bei einem solchen Option­srecht bleibt offen, ob es am Ende des Ver­tragszeitraums zu ein­er Rück­über­tra­gung kom­men wird. Unter Ver­tragszeitraum i.S. des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG ist der Zeitraum zu ver­ste­hen, in dem die ver­traglich vere­in­barte ÖPP beste­ht.

§ 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG ist insoweit übere­in­stim­mend mit § 4 Nr. 5 Satz 1 GrEStG (bzw. § 4 Nr. 9 Satz 1 GrEStG a.F.) auszule­gen, der die Gewährung der in dieser Vorschrift vorge­se­henen Steuer­be­freiung u.a. davon abhängig macht, dass zwis­chen dem pri­vat­en Part­ner der ÖPP und der juris­tis­chen Per­son des öffentlichen Rechts die Rück­über­tra­gung des Grundbe­sitzes auf diese am Ende des Ver­tragszeitraums vere­in­bart wor­den ist. Ein bloßes Option­srecht der juris­tis­chen Per­son des öffentlichen Rechts auf Rück­über­tra­gung genügt nicht14.

Diese Grund­sätze gel­ten auch für Erb­bau­rechte. Die Anwen­dung des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG set­zt bei der Bestel­lung eines Erb­bau­rechts an einem Grund­stück des öffentlich-rechtlichen Part­ners ein­er ÖPP zugun­sten des pri­vat­en Part­ners u.a. die Vere­in­barung voraus, dass das Erb­bau­recht am Ende des Ver­tragszeitraums der ÖPP auf den öffentlich-rechtlichen Part­ner über­tra­gen wird.

Es genügt somit nicht den Anforderun­gen des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG, wenn dem öffentlich-rechtlichen Part­ner am Ende des Ver­tragszeitraums lediglich eine Kau­fop­tion zuste­ht. Es reicht auch nicht, wenn wie im Stre­it­fall vere­in­bart wurde, dass der öffentlich-rechtliche Part­ner unter bes­timmten Voraus­set­zun­gen vor Ablauf der vere­in­barten Dauer des Erb­bau­rechts dessen Über­tra­gung auf sich oder einen von ihm zu beze­ich­nen­den Drit­ten ver­lan­gen kann. Durch eine solche Vere­in­barung wird nicht sichergestellt, dass das Erb­bau­recht am Ende des Zeitraums der ver­traglich vere­in­barten ÖPP auf den öffentlich-rechtlichen Part­ner (Grund­stück­seigen­tümer, Nutzer i.S. des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG) über­tra­gen wird. Es ist näm­lich offen, ob die Voraus­set­zun­gen für den Über­tra­gungsanspruch bis zu diesem Zeit­punkt ein­treten, ob der Grund­stück­seigen­tümer den Anspruch ggf. bis dahin gel­tend macht und ob er die Über­tra­gung auf sich oder einen Drit­ten fordert.

Im Stre­it­fall kann auf sich beruhen, ob es der Über­tra­gung des Erb­bau­rechts am Ende des Ver­tragszeitraums gle­ichzustellen ist, wenn die vere­in­barte Koop­er­a­tions­dauer in der ÖPP und die Laufzeit des Erb­bau­rechts übere­in­stim­men und das Erb­bau­recht daher gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 der am 1.01.2007 gel­tenden Verord­nung über das Erb­bau­recht (jet­zt § 27 Abs. 1 Satz 1 des Erb­bau­rechts­ge­set­zes) am Ende des Ver­tragszeitraums erlis­cht15. Jeden­falls genügt es nicht, wenn eine der­ar­tige zeitliche Übere­in­stim­mung nicht beste­ht, son­dern das Erb­bau­recht erst zu einem nach Ende des vere­in­barten Ver­tragszeitraums liegen­den Zeit­punkt durch Zeitablauf erlis­cht.

Eine erweit­ernde Anwen­dung des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG auf von seinem Wort­laut nicht erfasste Sachver­halte schei­det aus.

Tele­ol­o­gis­che Exten­sion” set­zt eine Regelungslücke voraus. Die Norm muss gemessen an ihrem Zweck unvoll­ständig, d.h. ergänzungs­bedürftig sein. Ihre Ergänzung darf nicht ein­er vom Geset­zge­ber beab­sichtigten Beschränkung auf bes­timmte Tatbestände wider­sprechen. Dass eine geset­zliche Regelung recht­spoli­tisch als verbesserungs­bedürftig anzuse­hen ist (“recht­spoli­tis­che Fehler”), reicht nicht aus. Ihre Unvoll­ständigkeit muss sich vielmehr aus dem geset­zes­im­ma­nen­ten Zweck erschließen und kann auch bei einem ein­deuti­gen Wort­laut vor­liegen. Die Geset­zes­lücke ist in ein­er dem Geset­zeszweck, der Entste­hungs­geschichte und der Geset­zessys­tem­atik entsprechen­den Weise durch Analo­gie, tele­ol­o­gis­che Exten­sion oder Reduk­tion zu schließen. Dies ist Auf­gabe der Fachgerichte16.

Diese Voraus­set­zun­gen für eine über den Wort­laut des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG hin­aus­ge­hende Anwen­dung der Vorschrift bei Erb­bau­recht­en sind nicht erfüllt. Es fehlt an ein­er Regelungslücke. Die Norm ist gemessen an ihrem Zweck nicht unvoll­ständig, d.h. ergänzungs­bedürftig. Ihr Anwen­dungs­bere­ich ist vielmehr auf die von ihrem Wort­laut erfassten Fälle beschränkt. Wie aus der Begrün­dung des Entwurfs des Art. 6 ÖPPBeschlG17 her­vorge­ht, soll­ten mit der Ein­fü­gung des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG die finanziellen Auswirkun­gen für die Gemein­den ger­ing gehal­ten wer­den. § 3 Abs. 1 Satz 2 GrStG wurde daher nicht gestrichen, son­dern lediglich eingeschränkt. Er gilt nicht für hoheitlich genutzten Grundbe­sitz, der der öffentlichen Hand im Rah­men ein­er ÖPP über­lassen wird und dessen Über­tra­gung auf diese zum Ende der Ver­tragslaufzeit vorge­se­hen ist. In der Begrün­dung wurde weit­er aus­ge­führt, in vie­len Fällen könne hier angenom­men wer­den, dass die öffentliche Hand auf­grund des Ver­tragsin­halts bere­its wirtschaftliche Eigen­tümerin sei (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO) und ihr das jew­eilige Grund­stück deshalb bere­its während der Ver­tragslaufzeit steuer­lich zuzurech­nen sei. Insoweit diene die Änderung des § 3 Abs. 1 GrStG der Klarstel­lung.

Die Vere­in­barung, dass der Grundbe­sitz am Ende des Ver­tragszeitraums auf die juris­tis­che Per­son des öffentlichen Rechts über­tra­gen wird, ist somit eine unverzicht­bare Voraus­set­zung für die Anwend­barkeit des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG. Eine erweit­ernde Ausle­gung dieser Vorschrift ist aus­geschlossen.

Ver­fol­gen Part­ner ein­er ÖPP mit ein­er Ver­trags­gestal­tung, die die Voraus­set­zun­gen des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG nicht erfüllt, ertrag­s­teuer­rechtliche Ziele, kann dies nicht zu ein­er über dessen Wort­laut hin­aus­ge­hen­den Ausle­gung führen.

Lan­desrechtliche Vorschriften kön­nen bere­its wegen des Vor­rangs des Bun­desrechts (Art. 31 GG) bei der Ausle­gung des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG nicht berück­sichtigt wer­den und eine Erweiterung des Anwen­dungs­bere­ichs der Vorschrift eben­falls nicht begrün­den. Eine unter­schiedliche Ausle­gung des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG nach Maß­gabe des jew­eili­gen Lan­desrechts schei­det aus. Davon abge­se­hen sind keine lan­desrechtlichen Vorschriften ersichtlich, die der nach § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG erforder­lichen Vere­in­barung ent­ge­gen­ste­hen, dass der Grundbe­sitz (Grund­stück im zivil­rechtlichen Sinn, Erb­bau­recht) am Ende des Ver­tragszeitraums auf den Nutzer (öffentlich-rechtlich­er Part­ner der ÖPP) über­tra­gen wird. Die GmbH & Co. KG hat solche Vorschriften auch nicht benan­nt.

Im vor­liegen­den Fall waren somit die Voraus­set­zun­gen für eine Befreiung des Erb­bau­rechts gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1, Abs. 1 Satz 3 GrStG von der Grund­s­teuer am 1.01.2007 nicht erfüllt.

Es lagen zwar eine ÖPP zwis­chen der GmbH & Co. KG, und dem an ihr als Kom­man­di­tist beteiligten Land­kreis sowie eine Nutzung des Grundbe­sitzes für Schulzwecke und somit für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch i.S. des § 3 Abs. 2 GrStG vor. Die GmbH & Co. KG und der Land­kreis haben aber wed­er vere­in­bart, dass das Erb­bau­recht am Ende des Ver­tragszeitraums auf den Land­kreis über­tra­gen wird, noch dass der Koop­er­a­tionszeitraum in der ÖPP und die Laufzeit des Erb­bau­rechts gle­ichzeit­ig enden. Vielmehr endet das fest vere­in­barte Mietver­hält­nis über den Miet­ge­gen­stand — II bere­its 25 Jahre nach seinem Beginn und somit lange vor dem auf 40 Jahre bestell­ten Erb­bau­recht. Eine weit­ere Ver­mi­etung der Schul­ge­bäude an den Land­kreis nach Beendi­gung des Mietver­hält­niss­es bis zum Ablauf des Erb­bau­rechts ist zwar möglich, aber nicht verbindlich vere­in­bart und kann daher im Rah­men des § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG auf den Fest­stel­lungszeit­punkt 1.01.2007 nicht berück­sichtigt wer­den. Aus welchen Grün­den die Ver­tragspart­ner von ein­er den Anforderun­gen dieser Vorschrift entsprechen­den Vere­in­barung abge­se­hen haben, ist uner­he­blich.

Es kann danach auf sich beruhen, ob es sich bei § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG um eine Bei­hil­fe i.S. des Art. 107 Abs. 1 des Ver­trags über die Arbeitsweise der Europäis­chen Union han­delt18.

Der Grund­s­teuer­mess­be­trag ist demgemäß nach § 13 Abs. 1 i.V.m. § 15 Abs. 1 GrStG auf 3, 5 v.T. vom Ein­heitswert des Erb­bau­rechts festzuset­zen.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 27. Sep­tem­ber 2017 — II R 13/15

  1. vgl. BFH, Urteil vom 04.05.2011 — II R 51/09, BFHE 233, 517, BSt­Bl II 2014, 751, Rz 13 []
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 22.10.2014 — II R 16/13, BFHE 247, 150, BSt­Bl II 2014, 957, Rz 18, 23 ff. []
  3. BFH, Urteil vom 16.12 2009 — II R 29/08, BFHE 228, 154, BSt­Bl II 2010, 829, Rz 8 []
  4. BFH, Urteil in BFHE 228, 154, BSt­Bl II 2010, 829, Rz 13 []
  5. BFH, Urteil in BFHE 228, 154, BSt­Bl II 2010, 829, Rz 9 f. []
  6. BFH, Urteil in BFHE 228, 154, BSt­Bl II 2010, 829, Rz 9 []
  7. BFH, Urteil in BFHE 228, 154, BSt­Bl II 2010, 829, Rz 15 []
  8. BFH, Urteil vom 09.11.2016 — II R 12/15, BFHE 255, 540, BSt­Bl II 2017, 211, Rz 22 []
  9. BGBl I 2005, 2676 []
  10. BT-Drs. 15/5668, S. 10 []
  11. zu § 4 Nr. 5 des Grun­der­werb­s­teuerge­set­zes in der ab 30.06.2013 gel­tenden Fas­sung ‑GrEStG- Visko­rf in Borut­tau, Grun­der­werb­s­teuerge­setz, 18. Aufl., § 4 Rz 41; Hof­mann, Grun­der­werb­s­teuerge­setz, Kom­men­tar, 11. Aufl., § 4 Rz 11 []
  12. zu § 4 Nr. 5 GrEStG Visko­rf, a.a.O., § 4 Rz 47; Hof­mann, a.a.O., § 4 Rz 13; Pahlke, Grun­der­werb­s­teuerge­setz, Kom­men­tar, 5. Aufl., § 4 Rz 41; koor­diniert­er Län­der­erlass des Finanzmin­is­teri­ums des Lan­des Nor­drhein-West­falen vom 04.04.2006 S 4506–112‑V A 2 []
  13. Troll/Eisele, Grund­s­teuerge­setz, Kom­men­tar, 11. Aufl., § 3 Rz 60a []
  14. Visko­rf, a.a.O., § 4 Rz 49; Hof­mann, a.a.O., § 4 Rz 15; Pahlke, a.a.O., § 4 Rz 43; Weil­bach, Grun­der­werb­s­teuerge­setz, § 4 Rz 21d; Dros­d­zol, Umsatzs­teuer- und Verkehrs­teuer-Recht 2006, 21; Pep­per­sack, Betriebs-Berater 2008, 640, 648 []
  15. so zu § 4 Nr. 5 GrEStG Visko­rf, a.a.O., § 4 Rz 54; Hof­mann, a.a.O., § 4 Rz 18; Pahlke, a.a.O., § 4 Rz 41; a.A. Troll/Eisele, a.a.O., § 3 Rz 60a []
  16. BFH, Urteil vom 02.12 2015 — V R 25/13, BFHE 251, 534, BSt­Bl II 2017, 547, Rz 37, m.w.N. []
  17. BT-Drs. 15/5668, S. 17 []
  18. vgl. BFH, Beschluss vom 30.05.2017 — II R 62/14, BFHE 257, 381, BSt­Bl II 2017, 916 []