Ein­zel­ver­an­la­gung von Ehe­gat­ten – Höchst­be­trags­be­rech­nung und Güns­ti­ger­prü­fung

Bean­tra­gen Ehe­gat­ten die Ein­zel­ver­an­la­gung und den hälf­ti­gen Abzug von Son­der­aus­ga­ben nach § 26a Abs. 2 Satz 2 EStG, so sind die von bei­den Ehe­gat­ten getra­ge­nen Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen zusam­men­zu­rech­nen und hälf­tig zu ver­tei­len. Erst danach ist getrennt für jeden Ehe­gat­ten die Höchst­be­trags­be­rech­nung und Güns­ti­ger­prü­fung nach § 10 Abs. 4a EStG durch­zu­füh­ren.

Ein­zel­ver­an­la­gung von Ehe­gat­ten – Höchst­be­trags­be­rech­nung und Güns­ti­ger­prü­fung

Gemäß § 26a Abs. 2 Satz 1 EStG wer­den Son­der­aus­ga­ben, außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen und die Steu­er­ermä­ßi­gung nach § 35a EStG dem­je­ni­gen Ehe­gat­ten zuge­rech­net, der die Auf­wen­dun­gen wirt­schaft­lich getra­gen hat. Abwei­chend davon wer­den sie nach Satz 2 auf über­ein­stim­men­den Antrag der Ehe­gat­ten jeweils zur Hälf­te abge­zo­gen.

Nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs sind die Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen bei­der Ehe­gat­ten vor der Güns­ti­ger­prü­fung den jewei­li­gen Ehe­gat­ten hälf­tig zuzu­rech­nen, erst im Anschluss ist die Güns­ti­ger­prü­fung bei jedem Ehe­gat­ten getrennt durch­zu­füh­ren.

Dies ergibt sich aus dem Wort­laut der Vor­schrift, denn das Wort „sie“ in Satz 2 bezieht sich auf die in Satz 1 genann­ten Auf­wen­dun­gen und nicht auf die „Son­der­aus­ga­ben…“ oder Abzugs­be­trä­ge [1]. Dem steht nicht ent­ge­gen, dass Satz 2 ‑anders als Satz 1- vom „Abzie­hen“ statt vom „Zurech­nen“ spricht, da bei­de Wor­te im Kon­text des § 26a EStG syn­onym ver­wen­det wer­den.

Bestä­tigt wird dies auch durch die eben­falls in § 26a Abs. 2 Satz 2 EStG in Bezug genom­me­nen außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen und die Steu­er­ermä­ßi­gung nach § 35a EStG. Denn auch hier ist eine Auf­tei­lung der Auf­wen­dun­gen vor­zu­neh­men.

Im Bereich der außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen ergibt sich dies aus § 33 Abs. 1 EStG. Denn § 33 Abs. 1 EStG defi­niert die außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung als Auf­wen­dun­gen, die noch nicht durch die zumut­ba­re Belas­tung nach § 33 Abs. 3 EStG gemin­dert sind. Wenn § 26a Abs. 2 Satz 2 EStG den hälf­ti­gen Abzug von außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen regelt, so muss das hei­ßen, dass die Auf­wen­dun­gen, die ein Ehe­gat­te getra­gen hat, beim ande­ren zur Hälf­te anzu­set­zen sind. Erst nach der Auf­tei­lung wird unter Berück­sich­ti­gung der zumut­ba­ren Belas­tung (§ 33 Abs. 3 EStG) der abzieh­ba­re Betrag ermit­telt.

Ent­spre­chen­des gilt für die Steu­er­ermä­ßi­gun­gen nach § 35a EStG. Hier kann nicht die Steu­er­ermä­ßi­gung zur Hälf­te abge­zo­gen wer­den, abzieh­bar sind viel­mehr Auf­wen­dun­gen, die zur Steu­er­ermä­ßi­gung füh­ren; sie sind im Antrags­fal­le hälf­tig auf die Ehe­gat­ten auf­zu­tei­len.

Zu Unrecht meint das Finanz­ge­richt, dass nur die Ver­tei­lung der Abzugs­be­trä­ge der vom Gesetz­ge­ber gewoll­ten Steu­er­ver­ein­fa­chung gerecht wür­de. Viel­mehr erüb­rigt sich durch die hälf­ti­ge Auf­tei­lung der Auf­wen­dun­gen die Prü­fung, wer von bei­den Ehe­gat­ten die jewei­li­ge Belas­tung wirt­schaft­lich getra­gen hat.

Dem gefun­de­nen Ergeb­nis steht auch nicht das Prin­zip der Indi­vi­du­al­be­steue­rung ent­ge­gen, wie das Finanz­amt meint, denn § 26a Abs. 2 Satz 2 EStG stellt eine Aus­nah­me von die­sem Grund­satz dar [2].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 28. Novem­ber 2019 – III R 11/​18

  1. so auch aus­drück­lich Bericht des Finanz­aus­schus­ses in BT-Drs. 17/​6146, S. 14[]
  2. Tor­möh­len in Korn, § 26a EStG Rz 7.2; Pflü­ger in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 26a EStG Rz 52; Schnei­der, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 26a Rz A17[]