Die Kos­ten des Nachlasspflegers

Hat ein Nach­lass­pfle­ger Kos­ten ver­an­lasst, so rich­tet sich die Abzieh­bar­keit als Nach­lass­ver­bind­lich­keit nach den­sel­ben Maß­stä­ben, die auch bei den durch den Erben selbst ver­an­lass­ten Kos­ten anzu­le­gen sind.

Die Kos­ten des Nachlasspflegers

Auf­wen­dun­gen wäh­rend einer Nach­lass­pfleg­schaft sind nach den­sel­ben Grund­sät­zen zu beur­tei­len und nicht bereits des­halb abzugs­fä­hig, weil sie durch einen Nach­lass­pfle­ger i.S. des § 1960 Abs. 2 BGB ver­ur­sacht oder ver­an­lasst werden.

Nach § 1960 Abs. 1 Satz 1 BGB hat das Nach­lass­ge­richt bis zur Annah­me der Erb­schaft für die Siche­rung des Nach­las­ses zu sor­gen, soweit ein Bedürf­nis besteht. Das Glei­che gilt nach § 1960 Abs. 1 Satz 2 BGB, wenn der Erbe unbe­kannt oder wenn unge­wiss ist, ob er die Erb­schaft ange­nom­men hat. Gemäß § 1960 Abs. 2 BGB kann das Nach­lass­ge­richt u.a. für den­je­ni­gen, wel­cher Erbe wird, einen Pfle­ger (Nach­lass­pfle­ger) bestel­len. Die­ser ist gesetz­li­cher Ver­tre­ter der Erben[1]. Wie weit der Wir­kungs­kreis des Nach­lass­pfle­gers reicht, legt das Nach­lass­ge­richt nach den Bedürf­nis­sen des Ein­zel­falls fest[2].

Haupt­auf­ga­be des Nach­lass­pfle­gers ist die Siche­rung und Erhal­tung des Nach­las­ses[3]. Häu­fig zählt dazu auch die Ermitt­lung der unbe­kann­ten Erben[4], aber nicht die Klä­rung eines Erb­prä­ten­den­ten­streits[5]. Zu den Auf­ga­ben gehört regel­mä­ßig auch die mit der Erhal­tung untrenn­bar ver­bun­de­ne Ver­wal­tung des Nach­las­ses[6].

Nicht zu den Auf­ga­ben des Nach­lass­pfle­gers gehört die Erfül­lung von Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten, es sei denn, dies wäre zur ord­nungs­ge­mä­ßen Ver­wal­tung und Erhal­tung des Nach­las­ses oder zur Scha­dens­ab­wen­dung, ins­be­son­de­re zur Ver­mei­dung unnö­ti­ger Pro­zes­se und Kos­ten gebo­ten[7]. Eben­falls nicht zu sei­nen Auf­ga­ben gehört die Durch­füh­rung der Erbaus­ein­an­der­set­zung zwi­schen den­je­ni­gen Erben, die er ver­tritt[8].

Wur­de der Nach­lass­pfle­ger all­ge­mein mit der Siche­rung und Ver­wal­tung des Nach­las­ses beauf­tragt, ist es eine Fra­ge der Zweck­mä­ßig­keit, wel­che Maß­nah­men ver­an­lasst sind[9]. Der Nach­lass­pfle­ger kann etwa mit Geneh­mi­gung des Nach­lass­ge­richts ein Nach­lass­grund­stück ver­äu­ßern oder sogar den gan­zen Nach­lass liqui­die­ren[10]. Er kann auch zur Erhal­tung und Ver­wal­tung des Nach­las­ses im Rah­men sei­nes Auf­ga­ben­krei­ses Ver­bind­lich­kei­ten ein­ge­hen. Es han­delt sich um den Erben als sol­chen tref­fen­de Ver­bind­lich­kei­ten i.S. des § 1967 Abs. 2 BGB und damit um Erb­fall­schul­den in Gestalt von Erb­schafts­ver­wal­tungs­schul­den, wenn sie vom Stand­punkt eines sorg­fäl­ti­gen Beob­ach­ters in ord­nungs­mä­ßi­ger Ver­wal­tung des Nach­las­ses ein­ge­gan­gen wur­den[11] oder wenn sie durch Rechts­hand­lun­gen des Nach­lass­ver­wal­ters oder des Nach­lassin­sol­venz­ver­wal­ters im Rah­men ord­nungs­ge­mä­ßer Ver­wal­tung begrün­det wer­den[12].

Aus dem Umstand, dass eine Ver­bind­lich­keit auf eine Maß­nah­me des Nach­lass­pfle­gers zurück­zu­füh­ren ist, ist für die Fra­ge, ob sie erb­schaft­steu­er­recht­lich als Nach­lass­ver­bind­lich­keit abzieh­bar ist, nichts herzuleiten.

Die zivil­recht­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on einer Ver­bind­lich­keit als Nach­lass­ver­bind­lich­keit i.S. des § 1967 BGB und die erb­schaft­steu­er­recht­li­che Abzugs­fä­hig­keit als Nach­lass­ver­bind­lich­keit nach § 10 Abs. 5 ErbStG sind nicht deckungs­gleich. Die durch den Nach­lass­pfle­ger begrün­de­ten Ver­bind­lich­kei­ten kön­nen zwar Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten i.S. des § 1967 BGB, gleich­wohl aber erb­schaft­steu­er­recht­lich Kos­ten für die Ver­wal­tung des Nach­las­ses sein.

Soweit die Nach­lass­pfleg­schaft in zivil­recht­li­chem Begriffs­ver­ständ­nis nach § 1960 BGB ins­ge­samt der „Siche­rung des Nach­las­ses“ dient, bedeu­tet das nicht, dass kei­ne Nach­lass­ver­wal­tungs­kos­ten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG vor­lie­gen könn­ten[13]. Die in § 1960 BGB ange­spro­che­ne „Siche­rung des Nach­las­ses“ meint weder die zu den Erwerbs­kos­ten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG zäh­len­de Siche­rung der Erben­stel­lung noch die zu Nach­lass­re­ge­lungs­kos­ten zäh­len­den Maß­nah­men zur Inbe­sitz­nah­me der Erb­schaft, die sich bei­de auf die Rechts­zu­stän­dig­keit der Erben am Nach­lass bezie­hen. Sie bezieht sich viel­mehr auf den Nach­lass selbst. Des­halb kön­nen zur „Siche­rung des Nach­las­ses“ i.S. des § 1960 BGB auch ‑und bei län­ger dau­ern­der Nach­lass­pfleg­schaft sogar vor allem- Maß­nah­men der lau­fen­den Ver­wal­tung die­ses Ver­mö­gens gehören.

Löst ein Nach­lass­pfle­ger Kos­ten aus, sind für die Beur­tei­lung der Fra­ge, ob es sich um abzugs­fä­hi­ge Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten han­delt, die­sel­ben Grund­sät­ze her­an­zu­zie­hen wie bei Kos­ten, die der Erbe selbst aus­ge­löst hat.

Die Gleich­stel­lung der durch den Erben und den Nach­lass­pfle­ger ver­an­lass­ten Auf­wen­dun­gen ent­spricht der Rol­le des Nach­lass­pfle­gers als gesetz­li­chem Ver­tre­ter des Erben. Uner­heb­lich ist, ob der Erbe die Hand­lun­gen des Nach­lass­pfle­gers hät­te beein­flus­sen kön­nen und davon gewusst hat. Die gesetz­li­chen Befug­nis­se des Nach­lass­pfle­gers beru­hen dar­auf, dass es an der Ein­fluss­mög­lich­keit oder der Kennt­nis des Erben regel­mä­ßig fehlt.

Die­se Betrach­tung bewirkt im Übri­gen kei­ne zusätz­li­chen Haf­tungs­ri­si­ken für den Nach­lass­pfle­ger. Eine feh­len­de erb­schaft­steu­er­recht­li­che Abzugs­mög­lich­keit ist nicht mit einer haf­tungs­be­grün­den­den Pflicht­ver­let­zung gleich­zu­set­zen. Wie Ver­bind­lich­kei­ten zu beur­tei­len sind, die der Nach­lass­pfle­ger außer­halb sei­nes Auf­ga­ben­be­reichs begrün­det hat, bedarf im Streit­fall kei­ner Beurteilung.

Hier­in lie­gen kei­ne Wider­sprü­che zum Net­to­prin­zip. Die Berei­che­rung wird auf den Stich­tag des Erb­an­falls ermit­telt. Dem ent­spricht es, dass zwi­schen­zeit­li­che Ver­än­de­run­gen im wirt­schaft­li­chen Wert des Nach­las­ses, bevor der Erbe tat­säch­lich in den Besitz der Erb­schaft gelangt, erb­schaft­steu­er­recht­lich nicht rele­vant sind[14].

Nach die­sen Mass­stä­ben stellt im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall die von der Nach­lass­pfle­ge­rin durch eine erfolg­te Dar­le­hens­rück­zah­lung aus­ge­lös­te Vor­fäl­lig­keits­ent­schä­di­gung kei­ne die Erb­schaft­steu­er min­dern­de Nach­lass­ver­bind­lich­keit dar; die Vor­fäl­lig­keits­ent­schä­di­gung sind kei­ne Nach­lass­ver­tei­lungs­kos­ten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG, ins­be­son­de­re kei­ne Auf­wen­dun­gen im Zusam­men­hang mit einer Aus­ein­an­der­set­zung nach § 2042 BGB.

Die von ihr selbst ange­ge­be­nen Beweg­grün­de der Nach­lass­pfle­ge­rin für die Ver­äu­ße­rung ste­hen mit einer etwai­gen Aus­ein­an­der­set­zung nicht im Zusam­men­hang. Das gilt ohne Wei­te­res für die Schwie­rig­kei­ten, im Rah­men einer Nach­lass­pfleg­schaft ver­mie­te­te Immo­bi­li­en zu ver­wal­ten. Aber auch die Unge­wiss­heit der Erben­er­mitt­lung ist nicht gleich­be­deu­tend mit der Vor­be­rei­tung der Aus­ein­an­der­set­zung. Solan­ge die Erben nicht ermit­telt waren, konn­te nie­mand die Anzahl der Erben ken­nen noch wis­sen, ob die Erben über­haupt an einer Aus­ein­an­der­set­zung oder jeden­falls an einer Aus­ein­an­der­set­zung durch Fremd­ver­kauf der Immo­bi­li­en inter­es­siert sein wür­den. Die Unsi­cher­hei­ten führ­ten nur dazu, dass sich die Not­wen­dig­keit der Immo­bi­li­en­ver­wal­tung über einen gewis­sen Zeit­raum erstreckt hät­te, was der Nach­lass­pfle­ge­rin nicht zweck­mä­ßig erschien.

Soweit das Finanz­ge­richt Müns­ter in der Vor­in­stanz zu einer ande­ren Wer­tung gelangt ist[15], beruht dies auf ande­rer Rechts­auf­fas­sung, nicht auf einer abwei­chen­den tat­säch­li­chen Wür­di­gung, an die der Bun­des­fi­nanz­hof nach § 118 Abs. 2 FGO gebun­den wäre. Es hat zwar aus­ge­führt, dass die ‑zum Auf­ga­ben­kreis der Nach­lass­pfle­ge­rin gehö­ren­de- Her­aus­ga­be von vier belas­te­ten Grund­stü­cken an letzt­lich 29 Erben nicht prak­ti­ka­bel gewe­sen wäre, nicht aber, dass die Vor­be­rei­tung der Her­aus­ga­be an die damals tat­säch­lich noch gar nicht bekann­te Anzahl von Erben tat­säch­lich die Nach­lass­pfle­ge­rin zum Haus­ver­kauf ver­an­lasst hät­te. Soweit das Finanz­ge­richt aus­ge­führt hat, dass die Vor­fäl­lig­keits­ent­schä­di­gun­gen jeden­falls dann abzugs­fä­hig gewe­sen wären, wenn statt der Nach­lass­pfle­ge­rin die 29 Mit­er­ben die Dar­le­hen abge­löst hät­ten, nimmt es einen Rück­schluss aus der von ihm für einen ande­ren, nicht ver­wirk­lich­ten Sach­ver­halt ange­nom­me­nen Rechts­la­ge vor, von der dahin­ste­hen kann, ob sie zutrifft. Aus­sa­gen über die wirk­li­che Ziel­set­zung der Nach­lass­pfle­ge­rin sind dar­in nicht enthalten.

Erwerbs­kos­ten lie­gen eben­falls nicht vor. Die Ver­äu­ße­rung der Immo­bi­li­en und die damit ver­bun­de­ne vor­zei­ti­ge Ablö­sung der Dar­le­hen hat­ten kei­nen Bezug zu der Rechts­stel­lung der Erben und sicher­ten die­se auch nicht. Die Maß­nah­me beruh­te allein auf wirt­schaft­li­chen Zweck­mä­ßig­keits­er­wä­gun­gen, die ihrer­seits nicht zuletzt auf dem Nicht­wis­sen um die Erben grün­de­ten, aber hier­an nichts änder­te. Viel­mehr lie­gen Ver­wal­tungs­kos­ten nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG vor. Die Vor­fäl­lig­keits­ent­schä­di­gun­gen ste­hen nicht in unmit­tel­ba­rem Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Todes wegen. Sie sind Fol­ge einer Ver­mö­gensum­schich­tung, die Teil einer nor­ma­len Ver­mö­gens­ver­wal­tung sein kann. Ein Zusam­men­hang mit dem Erb­fall besteht nur inso­weit, als sich wegen der unbe­kann­ten Erben die Abwick­lung des Nach­las­ses ver­zö­ger­te und inso­fern ein Bedürf­nis nach einer Inte­rims­ver­wal­tung des Nach­lass­ver­mö­gens ent­stand. Dabei han­delt es sich um eine Nachlassverwaltung.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 2. Dezem­ber 2020 – II R 17/​18

  1. BGH, Urteil vom 08.12.2004 – IV ZR 199/​03, BGHZ 161, 281, NJW 2005, 756, unter II. 2.[]
  2. Erman/​Schmidt, BGB, 16. Aufl., § 1960 Rz 17; Palandt/​Weidlich, a.a.O., § 1960 Rz 10[]
  3. BGH, Urteil in BGHZ 161, 281, NJW 2005, 756, unter II. 2.[]
  4. Staudinger/​Mešina (2017), BGB § 1960 Rz 39; Erman/​Schmidt, BGB, a.a.O., § 1960 Rz 12, 17; Palandt/​Weidlich, a.a.O., § 1960 Rz 10[]
  5. BGH, Urteil vom 06.10.1982 – IVa ZR 166/​81, NJW 1983, 226[]
  6. vgl. etwa den dem BGH, Urteil vom 26.10.1967 – VII ZR 86/​65, BGHZ 49, 1, NJW 1968, 353, zugrun­de­lie­gen­den Sach­ver­halt; vgl. BGH, Urteil in BGHZ 161, 281, NJW 2005, 756, unter II. 2.a [„Auf­ga­ben­stel­lung des Nach­lass­pfle­gers, den Nach­lass zu sichern und zu ver­wal­ten“]; Staudinger/​Mešina (2017), BGB § 1960 Rz 40; Erman/​Schmidt, BGB, a.a.O., § 1960 Rz 19[]
  7. Staudinger/​Mešina (2017), BGB § 1960 Rz 44; Erman/​Schmidt, BGB, a.a.O., § 1960 Rz 23; Palandt/​Weidlich, a.a.O., § 1960 Rz 15; alle m.w.N.[]
  8. so bereits RG, Urteil vom 24.02.1937 – V 168/​36, RGZ 154, 110; Staudinger/​Mešina (2017), BGB § 1960 Rz 51; Erman/​Schmidt, BGB, a.a.O., § 1960 Rz 23; Palandt/​Weidlich, a.a.O., § 1960 Rz 11[]
  9. Erman/​Schmidt, BGB, a.a.O., § 1960, Rz 20; Palandt/​Weidlich, § 1960, Rz 13[]
  10. BGH, Urteil in BGHZ 49, 1, NJW 1968, 353[]
  11. vgl. BGH, Urteil vom 10.02.1960 – V ZR 39/​58, BGHZ 32, 60, NJW 1960, 959; dazu wei­ter Staudinger/​Mešina (2017), BGB § 1960 Rz 41; Erman/​Schmidt, § 1960, Rz 20; Erman/​Horn, BGB, § 1967, Rz 1, 7a; Palandt/​Weidlich, § 1960 Rz 18, sowie § 1967 Rz 7[]
  12. vgl. BGH, Urteil vom 05.07.2013 – V ZR 81/​12, NJW 2013, 3446, Rz 13[]
  13. ande­rer Ansicht mög­li­cher­wei­se Geck in Kapp/​Ebeling, § 10 ErbStG, Rz 139[]
  14. BFH, Urteil in BFHE 267, 433, BStBl II 2020, 505, Rz 28 f.[]
  15. FG Müns­ter, Urteil vom 12.04.2018 – 3 K 3662/​16 Erb[]