Begüns­tig­te Schen­kung von Sonderbetriebsvermögen

Bei der Über­tra­gung ein­zel­ner Wirt­schafts­gü­ter des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens kön­nen die Begüns­ti­gun­gen nach §§ 13a, 13b ErbStG a.F. nur gewährt wer­den, wenn die Wirt­schafts­gü­ter gleich­zei­tig mit dem Anteil an der Per­so­nen­ge­sell­schaft über­tra­gen werden.

Begüns­tig­te Schen­kung von Sonderbetriebsvermögen

Nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schen­kung unter Leben­den jede frei­ge­bi­ge Zuwen­dung unter Leben­den, soweit der Bedach­te durch sie auf Kos­ten des Zuwen­den­den berei­chert wird. Bei der Fra­ge nach dem Gegen­stand der Zuwen­dung ist maß­ge­bend, was nach der Schen­kungs­ab­re­de geschenkt wer­den soll­te und wor­über der Beschenk­te im Ver­hält­nis zum Schen­ker tat­säch­lich und recht­lich end­gül­tig ver­fü­gen kann. Eine frei­ge­bi­ge Zuwen­dung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG setzt in objek­ti­ver Hin­sicht vor­aus, dass die Leis­tung zu einer Berei­che­rung des Bedach­ten auf Kos­ten des Zuwen­den­den führt und die Zuwen­dung (objek­tiv) unent­gelt­lich ist. Dies erfor­dert, dass der Emp­fän­ger über das Zuge­wen­de­te im Ver­hält­nis zum Leis­ten­den tat­säch­lich und recht­lich frei ver­fü­gen kann. Dafür, ob dies der Fall ist, kommt es aus­schließ­lich auf die Zivil­rechts­la­ge an [1].

Die Schen­kungsteu­er ent­steht nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG in dem Zeit­punkt der Aus­füh­rung der Zuwen­dung. Bei Grund­stücks­schen­kun­gen ist die Schen­kung jedoch nicht erst mit der Ein­tra­gung des Beschenk­ten im Grund­buch, son­dern bereits in dem Zeit­punkt aus­ge­führt, in dem die Auf­las­sung beur­kun­det wor­den ist, der Schen­ker die Ein­tra­gung der Rechts­än­de­rung in das Grund­buch bewil­ligt hat und der Beschenk­te nach den getrof­fe­nen Ver­ein­ba­run­gen von der Ein­tra­gungs­be­wil­li­gung Gebrauch machen darf [2].

Nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG a.F. gehö­ren zu dem nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG a.F. begüns­tig­ten Ver­mö­gen das inlän­di­sche Betriebs­ver­mö­gen beim Erwerb eines gan­zen Gewer­be­be­triebs, eines Teil­be­triebs oder eines Anteils an einer Gesell­schaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG). Die Steu­er­ver­güns­ti­gun­gen sind nach stän­di­ger Recht­spre­chung nur zu gewäh­ren, wenn das von Todes wegen oder durch Schen­kung unter Leben­den erwor­be­ne Ver­mö­gen durch­ge­hend sowohl beim bis­he­ri­gen als auch beim neu­en Rechts­trä­ger den Tat­be­stand des § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG a.F. erfüllt [3].

Der in die­ser Vor­schrift durch Bezug­nah­me auf § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG ver­wen­de­te Gesell­schafts­be­griff ist nicht zivil­recht­lich, son­dern ertrag­steu­er­recht­lich zu ver­ste­hen [4]. Der Begriff des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils umfasst ertrag­steu­er­recht­lich auch etwai­ges Son­der­be­triebs­ver­mö­gen des Gesell­schaf­ters [5].

Bei der Über­tra­gung ein­zel­ner Wirt­schafts­gü­ter des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens kön­nen die Begüns­ti­gun­gen nach §§ 13a, 13b ErbStG a.F. nur gewährt wer­den, wenn die Wirt­schafts­gü­ter gleich­zei­tig mit dem Anteil an der Per­so­nen­ge­sell­schaft über­tra­gen wer­den [6]. Durch die allei­ni­ge Über­tra­gung des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens ohne gleich­zei­ti­ge Über­tra­gung des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils geht die Rechts­stel­lung des Schen­kers als Mit­un­ter­neh­mer auf den Bedach­ten nicht über. Die iso­lier­te Über­tra­gung von Son­der­be­triebs­ver­mö­gen ermög­licht dem Erwer­ber noch kei­ne Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve. Letz­te­re ist jedoch Vor­aus­set­zung für die Steuerbegünstigung.

Ob der Erwer­ber eine Mit­un­ter­neh­merstel­lung erlangt hat, ist nicht nach zivil­recht­li­chen, son­dern allein nach ertrag­steu­er­recht­li­chen Kri­te­ri­en zu ent­schei­den. Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG kön­nen Mit­un­ter­neh­mer auch sol­che Per­so­nen sein, die nicht in einem zivil­recht­li­chen Gesell­schafts­ver­hält­nis einer Außen- oder Innen­ge­sell­schaft, son­dern in einem wirt­schaft­lich ver­gleich­ba­ren Gemein­schafts­ver­hält­nis zuein­an­der­ste­hen. Mit­un­ter­neh­mer, die zivil­recht­lich nicht Gesell­schaf­ter einer Per­so­nen­ge­sell­schaft sind, wer­den ein­kom­men­steu­er­recht­lich nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG und somit auch bewer­tungs­recht­lich im Hin­blick auf § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 des Bewer­tungs­ge­set­zes unmit­tel­bar an der Per­so­nen­ge­sell­schaft betei­lig­ten Gesell­schaf­tern gleich­ge­stellt. Für die Gewäh­rung der Steu­er­be­güns­ti­gung ist es weder erfor­der­lich noch aus­rei­chend, dass der Erwer­ber einen zivil­recht­li­chen Anteil an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft erwirbt, es genügt viel­mehr, dass er auf­grund des Erwerbs nach ertrag­steu­er­recht­li­chen Grund­sät­zen Mit­un­ter­neh­mer wird [7].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 17. Juni 2020 – II R 38/​17

Begünstigte Schenkung von Sonderbetriebsvermögen
  1. stän­di­ge Recht­spre­chung; vgl. BFH, Urteil vom 22.10.2014 – II R 26/​13, BFHE 247, 456, BStBl II 2015, 239, Rz 10, m.w.N.[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 29.11.2017 – II R 14/​16, BFHE 260, 372, BStBl II 2018, 362, Rz 22, m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 06.11.2019 – II R 34/​16, BFH/​NV 2020, 433, Rz 24[]
  4. BFH, Urtei­le vom 01.09.2011 – II R 67/​09, BFHE 239, 137, BStBl II 2013, 210, Rz 51, und in BFH/​NV 2020, 433, Rz 24[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 24.08.2000 – IV R 51/​98, BFHE 192, 534, BStBl II 2005, 173, unter 2.b bb[]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 20.03.2002 – II R 53/​99, BFHE 199, 19, BStBl II 2002, 441 zu § 13a Abs. 2a ErbStG 1974[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 239, 137, BStBl II 2013, 210, Rz 58[]